影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的因素(一)獨(dú)立審計(jì)的自愿性需求不足在我國(guó)，審計(jì)服務(wù)的最大需求者是政府部門，而不是政府以外的各種利益相關(guān)者。但是，政府部門對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表鑒證質(zhì)量的關(guān)注程度要低于其他利益相關(guān)者，因?yàn)槠渌嫦嚓P(guān)者需要依據(jù)經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表作出決策，風(fēng)險(xiǎn)和收益由自己承擔(dān)；政府部門作為非人格主體，其決策的風(fēng)險(xiǎn)和收益最終轉(zhuǎn)嫁給其他利益相關(guān)者，其對(duì)審計(jì)質(zhì)量的關(guān)注是間接的和派生的，是建立在其他利益相關(guān)者對(duì)審計(jì)質(zhì)量關(guān)注的基礎(chǔ)之上，關(guān)注審計(jì)質(zhì)量缺乏內(nèi)在動(dòng)力，而只是將審計(jì)視為“過關(guān)”的一道程序性工作。因此，以政府部門作為主要需求者的審計(jì)市場(chǎng)缺乏對(duì)審計(jì)質(zhì)量的高度關(guān)注。而對(duì)審計(jì)部門來說，會(huì)計(jì)事務(wù)所對(duì)被審計(jì)單位具有經(jīng)濟(jì)上的依賴性。審計(jì)人是審計(jì)師的衣食父母，注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果堅(jiān)持正義，保持其公正的態(tài)度，抵御客戶的壓力而出具客觀的審計(jì)意見，注冊(cè)會(huì)計(jì)師很可能會(huì)因?yàn)榭蛻舾钠杆嘶蚋鼡Q會(huì)計(jì)事務(wù)所，從而使其會(huì)計(jì)事務(wù)所蒙受經(jīng)濟(jì)上的損失。因此，審計(jì)部門為了獲得生存空間，甚至不惜通過向某些業(yè)務(wù)單位支付介紹費(fèi)、回扣等手段來取得業(yè)務(wù)，這就很難保證審計(jì)的獨(dú)立性。(二)公司治理結(jié)構(gòu)缺陷在直接審計(jì)委托模式下，包括企業(yè)所有者、注冊(cè)會(huì)計(jì)師和經(jīng)營(yíng)者三方。企業(yè)所有者是委托人，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是審計(jì)人，經(jīng)營(yíng)者是被審計(jì)人，三者身份明確，形成相互制衡的審計(jì)關(guān)系。作為審計(jì)人的注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立于作為委托人的所有者和作為被審計(jì)人的經(jīng)營(yíng)者，從而保證了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。隨著股份制的高度發(fā)展，公司股權(quán)越來越分散，審計(jì)采取直接委托模式已經(jīng)不現(xiàn)實(shí)，間接審計(jì)委托模式成為股份制發(fā)展到一定階段的必然產(chǎn)物。在我國(guó)現(xiàn)有股權(quán)結(jié)構(gòu)中，大股東“一股獨(dú)大”但卻“虛設(shè)”，財(cái)產(chǎn)所有者無論是大股東還是中小股東都處于缺位狀態(tài)而無法做現(xiàn)實(shí)的審計(jì)委托人。上市公司的真正控制權(quán)大多由集團(tuán)公司高層掌握，并成了真正的審計(jì)代理委托人，審計(jì)業(yè)務(wù)合同經(jīng)常在管理當(dāng)局和審計(jì)師之間簽定，股東通過代理權(quán)投票或干脆放棄投票權(quán)，將雇傭、聘任注冊(cè)會(huì)計(jì)師以及支付審計(jì)師薪酬的決策權(quán)交給了管理當(dāng)局。這一現(xiàn)實(shí)使得審計(jì)委托人與被審計(jì)人審計(jì)委托關(guān)系扭曲為注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受經(jīng)營(yíng)管理者的委托對(duì)經(jīng)營(yíng)者進(jìn)行審計(jì)。審計(jì)代理委托人可以通過選聘和審計(jì)付費(fèi)來對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師施壓，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性遭到破壞。(三)非審計(jì)業(yè)務(wù)的開展允許會(huì)計(jì)師事務(wù)所為被審計(jì)企業(yè)提供代理納稅申報(bào)、管理咨詢等非審計(jì)服務(wù)，使得會(huì)計(jì)師事務(wù)所過度地介入被審計(jì)企業(yè)的業(yè)務(wù)活動(dòng)，必然會(huì)將兩者的利益更緊密地捆綁在一起，從而影響到審計(jì)的獨(dú)立性。而且，非審計(jì)服務(wù)的質(zhì)量，一般要用客戶的經(jīng)營(yíng)成果來衡量，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在出具審計(jì)報(bào)告時(shí)，往往會(huì)自覺不自覺地站在客戶一邊。安然事件之前，安達(dá)信為安然公司提供服務(wù)的年收入為5200萬美元，其中審計(jì)服務(wù)收入為2500萬美元，管理咨詢及其他服務(wù)費(fèi)用為2700萬美元，非審計(jì)業(yè)務(wù)的收入超過審計(jì)業(yè)務(wù)的收入。更有甚者安然公司有不少高級(jí)職員是原安達(dá)信的雇員，甚至連首席財(cái)務(wù)主管、首席會(huì)計(jì)主管和發(fā)展部副總經(jīng)理也是從安達(dá)信聘用的。安然與安達(dá)信的“完美結(jié)合”使他們儼然成為經(jīng)濟(jì)利益共同體。巨大的商業(yè)利益使會(huì)計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位漸行漸近。這樣，審計(jì)獨(dú)立性就更難保證了。(四)審計(jì)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的激烈在審計(jì)市場(chǎng)中，本應(yīng)由審計(jì)師之間的競(jìng)爭(zhēng)演變?yōu)闀?huì)計(jì)師事務(wù)所之間的競(jìng)爭(zhēng)。由于審計(jì)市場(chǎng)總量有限，劃分不均衡，導(dǎo)致市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的確是一個(gè)競(jìng)爭(zhēng)激烈的行業(yè)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所能否競(jìng)爭(zhēng)到較多的客戶，關(guān)系到其生存和發(fā)展。當(dāng)前，我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)存在眾多規(guī)模較小、技術(shù)力量薄弱、質(zhì)量控制及自律機(jī)制不健全的事務(wù)所。載至2002年底，全國(guó)共有4403家會(huì)計(jì)師事務(wù)所，其中只有71家具有證券、期貨審計(jì)資格。這些中小事務(wù)所往往違反市場(chǎng)規(guī)則，支付傭金，殺價(jià)競(jìng)爭(zhēng)，低價(jià)攬客。有的甚至為了獲取不當(dāng)經(jīng)濟(jì)利益置客戶的信用度不顧，冒險(xiǎn)承攬業(yè)務(wù)。據(jù)2002年在深圳、河南、北京開展的一份相關(guān)的問卷調(diào)查可知，在被調(diào)查的審計(jì)人員中約有72%的人員能完成絕大部分審計(jì)程序，只有19%的審計(jì)人員能一絲不茍地完成所有的審計(jì)程序。特別是某些客戶從滿足自身不正當(dāng)利益出發(fā)，常常選擇誠(chéng)信不高的事務(wù)所為其服務(wù)或?qū)υ峁┓?wù)的事務(wù)所以種種理由進(jìn)行變更威脅，發(fā)生“劣幣驅(qū)逐良幣”的現(xiàn)象。市場(chǎng)的無序競(jìng)爭(zhēng)導(dǎo)致了在注冊(cè)會(huì)計(jì)師界形成了一種怪圈：規(guī)范執(zhí)業(yè)尋死——被上市公司解聘，不規(guī)范執(zhí)業(yè)找死——被吊銷執(zhí)業(yè)資格。