一、增值稅

按照財稅36號及18號公告，房地產(chǎn)企業(yè)采取預收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目，應在收到預收款時按照3%的預征率預繳增值稅。

預繳義務的時間為實際收到預收款時，預繳的基數(shù)為實際收到的全部預收款，強調(diào)是收到。應預繳稅款=預收款÷(1+適用稅率或征收率)×3%，一般計稅方法下適用11%的稅率，簡易計稅方法下適用5%的征收率。

二、土地增值稅

土地增值稅暫行條件實施細則規(guī)定，納稅人在項目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，可以預征土地增值稅，具體辦法由各省(自治區(qū)、直轄市)確定。同時根據(jù)16年70號公告，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采取預收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目的，可按照以下方法計算土地增值稅預征計征依據(jù)：土地增值稅預征的計征依據(jù)=預收款-應預繳增值稅稅款。所以土地增值稅預征的計征依據(jù)和增值稅計算預繳稅額的依據(jù)應當是一致的，同時根據(jù)計算公式，預征義務的發(fā)生時間也應當與增值稅一致。

三、企業(yè)所得稅

根據(jù)31號文，企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入,應先按預計計稅毛利率分季(或月)計算出預計毛利額，計入當期應納稅所得額。而收入確認的金額和時間上，根據(jù)不同銷售方式有所不同：

(一)一次性全額收款方式

企業(yè)應于實際收訖價款或取得索取價款憑據(jù)(權利)之日，確認收入的實現(xiàn)。這種方式下，預售房地產(chǎn)未實際收到預收款但已經(jīng)根據(jù)合同等達到應收款時間的，企業(yè)應當確認企業(yè)所得稅預計毛利。這種方式下企業(yè)所得稅確認收入的時間應當不晚于增值稅下收到預收款的時間，所以計算預計毛利的基數(shù)應當大于等于實際收到的預收款。

(二)分期收款方式

企業(yè)應按銷售合同或協(xié)議約定的價款和付款日確認收入的實現(xiàn)。付款方提前付款的，在實際付款日確認收入的實現(xiàn)。與一次性全額收款類似，此種方式下以合同約定和實際收款孰早來確認企業(yè)所得稅收入，計算預計毛利的基數(shù)也會大于等于實際收到的預收款。

(三)銀行按揭方式

企業(yè)應按銷售合同或協(xié)議約定的'價款確定收入額，其首付款應于實際收到日確認收入的實現(xiàn)，余款在銀行按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日確認收入的實現(xiàn)。此種方式下與增值稅基本不存在差異。

(四)委托方式

對于委托銷售方式，基本的原則都是在收到已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日確認收入，而未考慮實際收款或合同約定。導致可能早于或晚于實際收到預收款，與增值稅的預繳義務發(fā)生時間應根據(jù)收到預收款和收到銷售清單的時間分別進行判斷。

從確認收入的時間上來看，31號文規(guī)定了4種不同銷售方式下的收入實現(xiàn)時間，其中對于一次性收款、分期收款和委托方式銷售的，應當首先

在企業(yè)所得稅確認計算毛利時，除上述不同銷售方式的不同規(guī)定外，還應當注意是否可以扣除預繳增值稅的問題。企業(yè)所得稅確認的收入應當為不含稅收入，這里所說的稅應當是根據(jù)銷售額計算的銷項稅額(一般計稅方法)或應納稅額(簡易計稅方法)。而在預售階段，增值稅的納稅義務尚未發(fā)生，其銷售額沒有確定，根據(jù)銷售額計算的銷項稅額或應納稅額也沒有確定，所以在預售階段計算預計毛利的基數(shù)應當是收到的預收款全額，不能扣除預繳的增值稅。

四、會計處理

下面舉例來說明房地產(chǎn)預售階段的主要稅務處理及會計處理。

例：A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)2015年9月開始開發(fā)甲房地產(chǎn)項目，2016年7月開始開發(fā)乙房地產(chǎn)項目。2017年5月，甲、乙房地產(chǎn)項目均處于預售階段，當月甲項目取得預收款1000萬元，乙項目取得預收款1200萬元，假設A企業(yè)按月申報，當月除期間費用100萬元外沒有其他可以在稅前扣除的項目。2017年5月A公司的會計處理及增值稅、土地增值稅(預征率均為1%)、企業(yè)所得稅(預計毛利率15%)處理如下(以萬元為單位)：

1.增值稅

甲項目預繳增值稅：1000÷(1+5%)×3%=28.57

乙項目預繳增值稅：1200÷(1+11%)×3%=32.43

共預繳增值稅28.57+32.43=61

2.土地增值稅

預征土地增值稅的計征依據(jù)=(1000+1200)-61=2139

預征土地增值稅額：2139×1%=21.39

3.企業(yè)所得稅

當月企業(yè)所得稅應當確認的預計毛利為：2200×15%=330

當月應納所得稅額=(330-100)×25%=57.5

4.會計處理

(1)收到預收款

借：銀行存款 2200

貸：預收賬款 2200

(2)預繳增值稅

借：應交稅費—預交增值稅 61

貸：銀行存款 61

(3)預繳土地增值稅

借：應交稅費—應交土地增值稅 21.39

貸：銀行存款 21.39

(4)預繳企業(yè)所得稅

借：所得稅費用 57.5

貸：應交稅費—應交所得稅 57.5

借：應交稅費—應交所得稅 57.5

貸：銀行存款 57.5