會計(jì)的歷史源遠(yuǎn)流長，在文字出現(xiàn)之前，我們就用符號、圖畫記錄狩獵的收獲。在我國歷史上的很長一段時間內(nèi)，會計(jì)主要用來管理國家層次上的財(cái)政收入與支出，而民間所用的會計(jì)一直是比較簡單的，直到元朝時，會計(jì)在民間的應(yīng)用才達(dá)到可觀的程度。會計(jì)名稱溯源中式會計(jì)命名于西周，這一時期的青銅器銘文已經(jīng)出現(xiàn)“會”和“計(jì)”這些形狀的字體，而且其含義已基本定型?！皶弊郑嫌小昂稀?，下有“曾（古時是‘增’的通假字）”，故其有增加、聚合和匯總之意?！坝?jì)”字左為“言”，又為“十”。古時直言曰“言”，難言曰“語”，故“計(jì)”字包含務(wù)必要求準(zhǔn)確，不虛假亂造之意。“十”字，由代表東西的“一”和南北的“|”組成；古時，以所在的部落為中心，人們沿著東西南北的方向分別外出狩獵，歸時將獵物一起放于中央，匯合加重，進(jìn)行計(jì)算。根據(jù)西周的具體情況，“會計(jì)”在此時的含義就是既有零星的核算，又有年終的歲總合算。會計(jì)的得名，說明了此時的會計(jì)已經(jīng)從國家職能的附屬部分，逐漸獨(dú)立出來，成為一個獨(dú)立的部門。事實(shí)上，西周時確立的一些會計(jì)習(xí)慣深遠(yuǎn)的影響了以后幾千年的封建社會，如“入”和“出”作為記賬的符號地位此時得到了確認(rèn)，以后一直沿用了下來。三、 各個時期的發(fā)展情況1. 史前時期的會計(jì)在距今10萬年到30萬年前的舊石器時代，在我國山西朔縣峙峪，發(fā)現(xiàn)了最早的會計(jì)痕跡。在許多骨片上發(fā)現(xiàn)了刻畫的痕跡，歷史學(xué)家認(rèn)為這是峙峪人進(jìn)行計(jì)量、記錄的遺跡。在距今1萬年左右的新石器時代，原始會計(jì)的方式變的豐富起來，有繪圖記事和刻畫記事兩種方式。繪圖記事的方法是將狩獵的成果以壁畫的形式畫出來，比如打了一頭鹿，就畫一頭鹿；打了兩只兔子就畫兩只兔子。這些圖形是象形文字的鼻祖?？坍嬘浭率侵赣锰囟ǖ姆栍涗浻兄匾饬x的事件。在距今5000年左右的原始社會末期，會計(jì)方法有了更多的形式，其表現(xiàn)是：“黃鐘黍”計(jì)量單位的出現(xiàn)、結(jié)繩記事法的運(yùn)用和“書契記數(shù)”的創(chuàng)造。黃鐘本是一種用竹子制作的樂器，后來黃帝用以作為長度、輕重、容量的度量。黃鐘的長度規(guī)定為中等大小的黍粒90顆的長度，以一粒為一分，十分為一寸，寸、尺、丈之間均是十進(jìn)制。這些計(jì)量單位盡管實(shí)質(zhì)長度略有變化，但名稱一直沿用至今。另外，通過黃鐘黍，還確定了合、升、斗、斛等體積計(jì)量單位。這些計(jì)量單位的出現(xiàn)，使得會計(jì)得以從實(shí)物統(tǒng)計(jì)向數(shù)量方面發(fā)展。書契記數(shù)所謂書契，“書，庶也，記庶物也。亦言著也，著之簡紙永不滅也”?！捌?，刻也，刻識其數(shù)也”。書契記數(shù)實(shí)際上是數(shù)碼和實(shí)物計(jì)量的結(jié)合，是一個重要的轉(zhuǎn)折點(diǎn)。在討論上述各種會計(jì)概念時，會計(jì)的內(nèi)容并不是以文字記述的。商周之后，會計(jì)才開始用文字來計(jì)量。從這個角度來說，會計(jì)產(chǎn)生于文字之前，由此可見會計(jì)的歷史之深遠(yuǎn)。2. 夏商周時期夏朝時，已經(jīng)確立了貢賦征收制度，因此推測此時會出現(xiàn)管理財(cái)政收入的會計(jì)現(xiàn)象。夏設(shè)“百官”，其中有監(jiān)督奴隸耕作的官員“嗇夫”，也許擔(dān)任這個官職的官員就是最早的會計(jì)。商朝對會計(jì)的一大貢獻(xiàn)是數(shù)的創(chuàng)造，在商代的甲骨文中，從一到十都已經(jīng)成型。商代的甲骨上，有記錄出獵收獲的內(nèi)容，而且對事情的記錄比較完整，有時間、地點(diǎn)、種類和數(shù)量，用“卯”和“埋”表示支出，用“畢”和“獲”表示收入，是會計(jì)的雛形。從發(fā)掘的甲骨文書契中，出現(xiàn)“冊”字的象形文字次數(shù)達(dá)二十余次，有記錄財(cái)政收支方面的內(nèi)容，可見這些書契是我國“賬簿”的萌芽狀態(tài)。西周時期的會計(jì)發(fā)展對我國會計(jì)制度的成型有不可磨滅的貢獻(xiàn)。這一時期，會計(jì)已經(jīng)從一種從屬的地位獨(dú)立出來，會計(jì)籍書、會計(jì)科目、記賬符號、會計(jì)報(bào)告都已出現(xiàn)，只不過形式比較簡單，有待后世發(fā)展。西周的官制中專設(shè)了“司會”一職，主管朝廷的財(cái)政收支。此時，用于記錄會計(jì)內(nèi)容的書冊越來越多，開始與其它書冊分開存放，并且把它專門成為“籍書”（這就是簿書的來源）。同時，西周也規(guī)定了國家財(cái)政收入的來源，稱為“歲入”，總共有九項(xiàng)，稱為“九賦”。國家的財(cái)政支出被稱為“歲出”，也有九項(xiàng)，即“九式”。“九賦”，加上各諸侯王國所獻(xiàn)的貢品“九貢”，共計(jì)十八個收入項(xiàng)目，九個支出項(xiàng)目，就是今天會計(jì)科目的原始形態(tài)。西周時期的會計(jì)報(bào)告分“歲會”、“月要”、“日成”三種形式。日成匯總十日的情況，是一種旬報(bào)；月要是記錄一個月的情況，相對于現(xiàn)在的月報(bào)；歲會對應(yīng)于今天的年報(bào)。3. 春秋戰(zhàn)國及秦這一時期對財(cái)計(jì)理論和財(cái)計(jì)法規(guī)方面貢獻(xiàn)很多。春秋戰(zhàn)國時期理財(cái)名人很多，孔子提出“政在節(jié)財(cái)”、“節(jié)用而愛人，使民以時”，主張節(jié)儉的目的在于撫民求安，反對過度奢侈，又批評晏嬰用小豬祭祖宗，一件破棉襖穿三十年而不換，有損君子風(fēng)度。墨子從儉節(jié)用的觀點(diǎn)也很突出，主張“節(jié)儉則昌，淫逸則亡”。這一時期的法典《法經(jīng)》，在用法律手段規(guī)范經(jīng)濟(jì)行為方面做了第一次嘗試，其中的<雜法>中有一條規(guī)定：“負(fù)債違契不償，一疋以上，違十日，笞二十，二十日加一等罪”。對違反契約的懲罰嚴(yán)重，從古至今，莫不如此。單式記賬法在秦朝時趨于成熟，這時的單式記賬法的主要特征有：①單入單出，單筆出入之間并無對應(yīng)關(guān)系。②按經(jīng)濟(jì)事件的發(fā)生日期流水記錄，秦時規(guī)定不記日期禁止入賬。③各本籍書之間也無對應(yīng)關(guān)系，無法相互稽核。秦朝還頒布了《秦律》和《財(cái)章》，對經(jīng)濟(jì)活動使用法律管理，而且這時的法律相較于戰(zhàn)國時期的，規(guī)定更細(xì)，內(nèi)涵更為明了。如有規(guī)定：“府中公金、錢，私挪用之，與盜同法”。這時已經(jīng)對公職人員挪用公款、貪污有了明確的規(guī)定。4. 兩漢兩漢是我國歷史上大一統(tǒng)的時期，同時也是經(jīng)濟(jì)大發(fā)展的時期，必然對會計(jì)有更高的要求。編戶制度、上計(jì)制度和盈利理論就是這時候出現(xiàn)的，為中式會計(jì)之后的發(fā)展墊定了基礎(chǔ)。編戶制度，是按戶主、家庭成員、姓名、年齡及家產(chǎn)寫在簡牘上，編制成冊籍，也稱“戶籍”。國家的稅賦征收、徭役征發(fā)，均按戶籍進(jìn)行分派征收，主要有田賦、算賦（人口稅）、更賦（替換服役的賦稅）和戶賦（按戶征收）。編戶制度是唐代計(jì)帳、明代黃冊的藍(lán)本。所謂上計(jì)制度，就是每年自下而上逐級呈遞上計(jì)報(bào)告---上計(jì)薄。年終各郡國攜上計(jì)簿進(jìn)京，報(bào)告一年來的財(cái)政收支情況和人戶變動情況。有御史大夫負(fù)責(zé)審理，最后由皇帝親自受計(jì)，評論功過以定賞罰。漢代安定的政治形勢、經(jīng)濟(jì)的大發(fā)展，為各種經(jīng)濟(jì)理論的出現(xiàn)提供了良好的環(huán)境。比如司馬遷的“百里不販樵，千里不販糴”。木柴和谷物是單位價值小，重量大的商品，從販賣的費(fèi)用和盈利角度考慮都不適合長途販運(yùn)，而且因單位體積重量的不同，又有百里與千里之別。到了東漢，已經(jīng)可以分別出“上期結(jié)存”、“本期收入”、“本期付出”和“本期結(jié)存”四個項(xiàng)目。這是中式會計(jì)發(fā)展史上的一大突破，后代的四柱結(jié)算法與此密切相關(guān)。5. 三國、兩晉和南北朝這一時期，幾乎是年復(fù)一年的戰(zhàn)火，導(dǎo)致整個經(jīng)濟(jì)的發(fā)展緩慢，會計(jì)的發(fā)展也因此減慢了發(fā)展速度。不過這一階段，會計(jì)在特定幾個方面仍然取得了進(jìn)步，如：戶籍計(jì)帳制度的創(chuàng)建和使用以及書寫工具由竹簡、木牘向紙張轉(zhuǎn)變。戶籍計(jì)帳之法開始于北朝的北周，由大行臺度支尚書蘇綽制定，包括計(jì)帳和戶籍之法。這兩者的結(jié)合為充實(shí)國財(cái)、資助軍需發(fā)揮了極大的作用。北周的計(jì)帳戶籍之法，不僅為后來的隋朝所集成，更是盛唐時期的戶籍計(jì)帳的源頭。6. 唐宋時期唐宋時期是我國封建社會發(fā)展的高峰，封建經(jīng)濟(jì)的繁榮為會計(jì)的發(fā)展創(chuàng)造了良好的條件。這一時期的中式會計(jì)也處于自己的一個高峰。唐代繼續(xù)實(shí)行前代的計(jì)帳戶籍制度，所謂計(jì)帳，就是根據(jù)戶籍資料和國家規(guī)定的收入項(xiàng)目，歸類計(jì)算，是一種具有預(yù)算性質(zhì)的會計(jì)賬目，是檢查和落實(shí)財(cái)政和賦役項(xiàng)目情況的基礎(chǔ)措施。唐代會計(jì)的另一個突破就是《長行旨條》的頒布，這是我國財(cái)政史上最早的財(cái)政預(yù)算制度，同時也是中式會計(jì)史上最早的全國統(tǒng)一會計(jì)科目。《長行旨條》的頒布是針對當(dāng)時財(cái)政預(yù)算科目繁多，名目混亂的情況，統(tǒng)一規(guī)定了中央各部門，地方各州縣以及軍隊(duì)的財(cái)政收入與支出項(xiàng)目。著名的“四柱結(jié)算法”也在唐代中后期得以確立。這里的“四柱”指：“舊管”（上期結(jié)存）、“新收”（本期收入）、“開除”（本期支出）和“實(shí)在”（本期結(jié)余）?！八闹Y(jié)算法”是在“三柱結(jié)算法”（入、出、余）的基礎(chǔ)上發(fā)展起來的，相對于三柱的好處在于，劃清了本期收入和上期余額的界限，克服了三柱的片面性。唐朝的《元和國計(jì)簿》是我國第一部財(cái)計(jì)著作，分析了唐朝的財(cái)政經(jīng)濟(jì)狀況，由史官李吉普所寫。全書可分為三部分：第一部分是按行政區(qū)劃分類的戶籍統(tǒng)計(jì)資料，說明了國家財(cái)政收入的來源，同時也是財(cái)政收入方面的一個預(yù)算；第二部分是按國家財(cái)政收入項(xiàng)目劃分的財(cái)政收入狀況，與第一部分的預(yù)算形成對比，顯示問題的所在。到了宋代，經(jīng)濟(jì)發(fā)展更為繁榮，中式會計(jì)在此時，無論是機(jī)構(gòu)設(shè)置、賬簿的組織，還是結(jié)算方式的改進(jìn)，都比前朝有所改進(jìn)。宋朝在中央設(shè)“三司”，管理國家的財(cái)政大權(quán)。神宗熙寧七年，設(shè)立三司會計(jì)司，總考天下財(cái)賦入出，總理會計(jì)核算事務(wù)。全國自下而上逐級匯總核算上報(bào)，有會計(jì)司統(tǒng)一進(jìn)行勾考。會計(jì)司是我國政府機(jī)構(gòu)首次以會計(jì)命名，也是會計(jì)作為獨(dú)立部門存在的第一次嘗試。宋代的會計(jì)賬簿的設(shè)置已有“草帳”、流水日記賬、總賬之分。草帳是一種按時間登記各類經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的底本；流水日記賬，則是分類按時間登記各類財(cái)務(wù)收支情況的賬簿，反映某一方面的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)；總賬是在各流水日記賬的基礎(chǔ)上，按國家規(guī)定的收支項(xiàng)目歸類匯總的賬簿。7. 元明時期元明兩朝，中式會計(jì)基本上沿用唐宋的會計(jì)方法，不過此時民間逐漸認(rèn)識到會計(jì)的重要性，運(yùn)用的范圍擴(kuò)大。明代的“黃冊”和“魚鱗冊”的編報(bào)制度，很類似于唐朝的計(jì)帳戶籍制度，不過無論從形式還是內(nèi)容上都高于后者。這里值得一提的是“龍門帳”的出現(xiàn)，這是會計(jì)理論的一大突破。龍門帳創(chuàng)于明末清初，由山西人傅山發(fā)明。龍門賬的賬簿分為草流、流水簿、總清簿。草流起原始憑證的作用，流水簿起會計(jì)分錄的作用，總清簿起總賬作用。流水簿的賬頁分上下兩方（收方、付方），因此每記錄一筆業(yè)務(wù)都要同時在上下兩方記錄，而且金額相等，這事實(shí)上是一種復(fù)式記賬法?？偳遒~的賬頁也分上“收”下“付”，上方包括“進(jìn)類”和“該類”會計(jì)科目，下方包括“存類”和“繳類”。它的登記方法是：本期收入過到進(jìn)類科目中，是支出的過到繳類科目中；是資產(chǎn)、債權(quán)的過到存類科目中；是資本、負(fù)債的過到該類科目中。由于流水簿的來去相等，所以分類過入總清賬中的來去也必然相等。期末時，在總清賬中，用公式“進(jìn)-繳=存-該”驗(yàn)證賬面有無問題。如果等式左右兩邊相等，稱為合龍門，否則龍門不合。龍門帳的原理在于：任何四個數(shù)拍成方陣，如果其中一行的兩個數(shù)之和等于另一行的兩個數(shù)之和，那么這四個數(shù)的對角差相等。龍門帳的賬頁格式如下所示：8. 清朝清朝我國封建時代的最后一個王朝，同時封建經(jīng)濟(jì)已經(jīng)發(fā)展到一個最高峰，中式會計(jì)也發(fā)展到相當(dāng)完善的程度，其表現(xiàn)就是四腳賬的出現(xiàn)。四腳賬的賬務(wù)處理程序如下圖所示：草流起原始憑證的作用。細(xì)流起會計(jì)分類的作用，是登記賬簿的依據(jù)?？偳遒~相當(dāng)于現(xiàn)在的總賬。銀清簿相當(dāng)于今天的現(xiàn)金日記賬。結(jié)冊相當(dāng)于今天的會計(jì)報(bào)表，其中“彩項(xiàng)結(jié)冊” 類似現(xiàn)在的損益表；“存除結(jié)冊”類似今天的資產(chǎn)負(fù)債表。這兩種結(jié)冊的格式與總簿賬頁的格式一樣，分上下兩部。“彩項(xiàng)結(jié)冊”表的格式是上方( 來方) 分項(xiàng)列示本期發(fā)生的全部收入，下方( 去方) 分項(xiàng)列示本期發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用支出及利潤( 紅利) 。紅利= 上方( 來方) 合計(jì)-下方( 去方) 合計(jì)而“存除結(jié)冊”表的格式，上方稱為天方，下方稱為地方。上方( 天方) 分項(xiàng)列示資本、負(fù)債和紅利( 從“彩項(xiàng)結(jié)冊”轉(zhuǎn)來的本起紅利) 。下方( 地方) 所列示的是各項(xiàng)資產(chǎn)、債權(quán)及虧損( 從“彩項(xiàng)結(jié)冊”轉(zhuǎn)來的虧損) 。此表如果上方( 天方) 合計(jì)數(shù)與下方( 地方) 合計(jì)數(shù)相等，稱為“天地符合”，也稱“天地合攏”。天地不合記賬必有差錯，應(yīng)查明原因?？偨Y(jié)自此，中式會計(jì)的整個發(fā)展過程介紹完畢。在做整篇介紹的時候，筆者深深的感覺到會計(jì)的發(fā)展是和整個經(jīng)濟(jì)的發(fā)展密切聯(lián)系在一起的。在經(jīng)濟(jì)得到大發(fā)展的時候，譬如秦統(tǒng)一后的中國、唐宋時期，會計(jì)發(fā)展的就快，而在南北朝時期、五代十國時期，整個會計(jì)的發(fā)展就趨于停滯。不僅在發(fā)展速度上，在發(fā)展階段上，也能體會到這一點(diǎn)。歷史在進(jìn)入元明清之后，資本主義萌芽在中國開始出現(xiàn)，商品經(jīng)濟(jì)逐漸有可觀的發(fā)展，此時會計(jì)在民間的應(yīng)用才擴(kuò)展開來，龍門賬、四腳賬這些復(fù)雜的會計(jì)形式才得以出現(xiàn)。