一、中小會計師事務所發(fā)展的優(yōu)勢?0?2 （一）中小會計師事務所具有發(fā)展的環(huán)境優(yōu)勢一方面，雖然近幾年注冊會計師行業(yè)出現(xiàn)了不少會計做假等丑聞，但政府部門以及注冊會計師協(xié)會一直在整頓國內(nèi)的注冊會計師執(zhí)業(yè)環(huán)境。2006年，財政部門又頒布了新的會計準則和審計準則及實施公告，這使注冊會計師行業(yè)執(zhí)業(yè)更加規(guī)范化，給注冊會計師行業(yè)提供了良好的發(fā)展空間；同時行業(yè)協(xié)會等監(jiān)管部門也提高了監(jiān)管力度，使市場次序更加趨于穩(wěn)定，這為中小會計師事務所的發(fā)展提供了良好的外部環(huán)境。另一方面，由于中小會計師事務所的市場定位主要是中小企業(yè)，而中小企業(yè)現(xiàn)在已成為國民經(jīng)濟發(fā)展的一支重要力量，政府在鼓勵與發(fā)展中小企業(yè)、為中小企業(yè)發(fā)展提供良好環(huán)境及有力保障的同時，也保障了為中小企業(yè)提供專業(yè)服務的中小會計師事務所的發(fā)展。?0?2（二）中小會計師事務所發(fā)展的內(nèi)部優(yōu)勢首先，中小會計師事務所在地域性、靈活性方面具有相對優(yōu)勢。對于大型會計師事務所而言，若為中小企業(yè)提供專業(yè)服務，由于中小企業(yè)業(yè)務較簡單，在接受會計師事務所專業(yè)服務時能支付的服務費用不高，因此為中小企業(yè)提供服務獲利不大。而中小企業(yè)也會考慮到成本等問題而選擇同地區(qū)的中小會計師事務所。另外，由于中小會計師事務所規(guī)模小，人員少，因此內(nèi)部交流比較頻繁，信息暢通，所以小事務所在靈活性上也能保持自己的優(yōu)勢。其次，中小會計師事務所在自身的專業(yè)收費、專業(yè)服務、服務成本上也有優(yōu)勢。由于中小企業(yè)正處在快速發(fā)展階段，除了事務所為其提供審計服務外，中小企業(yè)也迫切需要中小會計師事務所能夠為企業(yè)會計人員提供專業(yè)知識的培訓或者為企業(yè)發(fā)展提供專業(yè)咨詢以及為沒有設置會計機構的企業(yè)提供代理記賬等服務，而中小會計師事務所對于這些服務的收費要遠遠低于大型會計師事務所的收費。對于中小會計師事務所而言，為中小企業(yè)提供這些服務的成本不高，但卻可以使事務所與企業(yè)之間形成長期的穩(wěn)定合作關系，促進事務所與企業(yè)一起成長。?0?2 二、中小會計師事務所發(fā)展面臨的問題?0?2 （一）外部環(huán)境尚不完善目前，我國中小會計師事務所是脫鉤改制后獨立的會計師事務所，還沒有走上專業(yè)化的道路，因此業(yè)務量的多少就成為其生存和發(fā)展的關鍵，但業(yè)務量的爭取卻可能受到當?shù)卣块T的某些限制。而我國的會計法律、法規(guī)建設還有待完善，相關的法律、法規(guī)不健全，經(jīng)濟環(huán)境不完善，行業(yè)行為不規(guī)范等，導致了違法違規(guī)操作較多。同時，也存在一部分中小企業(yè)對審計服務的需求主要是為了滿足法律或政策法規(guī)的要求，或是為了滿足工商部門年檢的需要。這導致被審計單位對審計質(zhì)量的高低并不十分重視，并且將審計收費作為選擇事務所的主要標準甚至是唯一標準。另外，會計師事務所數(shù)量多且素質(zhì)參差不齊，事務所在謀求生存過程中，往往采取降低收費標準等手段招攬客戶，造成事務所之間的惡性競爭，危害會計師事務所的可持續(xù)發(fā)展。?0?2 （二）中小會計師事務所在內(nèi)部制度上存在缺陷首先是在管理層方面，由于管理層素質(zhì)不齊，并且部分事務所的發(fā)起人雖然是執(zhí)業(yè)經(jīng)驗豐富的注冊會計師，但并沒有足夠的管理經(jīng)驗與管理能力，因此難以承擔管理重任，使事務所的管理不到位。其次，事務所的三級復核制度并沒有切實的貫徹下去，甚至存在著流于形式的問題。再次，很多中小會計師事務所缺乏必要的內(nèi)部考核與激勵機制。如有的事務所在項目結束時每人要填寫一張項目考核表，從工作態(tài)度、工作方法、工作能力等方面進行自評，再由項目負責人來評價，但是并沒有相應的項目組成員之間的互相評價。因此這種考核機制尚不夠完善。另外由于事務所內(nèi)部控制力度不夠，無法留住優(yōu)秀人才，造成人才大量流失。?0?2 （三）中小會計師事務所服務質(zhì)量不高由于中小會計師事務所的部分注冊會計師對審計工作缺乏足夠的責任心，工作水平不高，并且事務所領導對業(yè)務質(zhì)量不夠重視，甚至其出具的審計報告還可能只是順應經(jīng)營者的要求，而不是滿足股東的需要，或者只是應付有關政府部門的情況等，導致服務質(zhì)量水平低下。另外，《獨立審計基本準則》中要求注冊會計師對業(yè)務助理人員的工作結果負責，而中小會計師事務所一般擁有的注冊會計師人數(shù)并不多，因此在擔任年審項目的負責人中，很多都不是注冊會計師，而只是由具有幾年審計經(jīng)驗、工作能力較強的員工擔任。由于年度會計報表審計一般集中在每年的前四個月，在業(yè)務分工和委派上并不能保證每一個項目都有注冊會計師參加，因此很多工作都由助理人員來完成，并且有很多事務所會在業(yè)務繁多的季節(jié)從一些高校中招募即將畢業(yè)的學生來參加審計項目，這些實習生一般沒有實際的審計經(jīng)驗，而中小會計師事務所由于時間緊，人員少，也沒有更多的時間來為實習生提供培訓就直接讓其參與實際工作。工作過程中，在沒有得到充分指導的情況下實習生完成的工作底稿質(zhì)量比較低下，而且部分項目組長不認真進行底稿復核。因此實習生就有可能沒有確實實施一些審計程序，這樣也會導致事務所的審計質(zhì)量較低。同時，《獨立審計基本準則》還規(guī)定，注冊會計師可以運用檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢及函證、計算、分析性復核等方法，以獲取充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。但在實踐中，審計人員往往由于時間緊，工作量大而減少審計程序，最終也會導致審計質(zhì)量不高。?0?2 三、中小會計師事務所發(fā)展的理性思考?0?2 （一）從政府部門角度改善中小會計師事務所發(fā)展宏觀環(huán)境我國會計師事務所在脫鉤改制前都是掛靠在行政部門，事務所在提供專業(yè)服務上存在著很多弊端。在我國實行脫鉤改制后，雖然會計師事務所已經(jīng)獨立運作，但是不可忽視的是這種轉(zhuǎn)變并不徹底，并且還有一些經(jīng)濟鑒證類機構仍然利用與政府部門的關系等來拓展業(yè)務，進行行業(yè)壟斷、部門封鎖等不正當競爭，這給中小會計師事務所的發(fā)展造成了不利的客觀環(huán)境，同時一些中小會計師事務所的業(yè)務量還受著當?shù)刎斦?、稅務、工商等部門的控制，限制了自己的發(fā)展。因此，政府部門應切實行動起來，努力改善中小會計師事務所的發(fā)展環(huán)境。?0?2 （二）從注冊會計師協(xié)會角度改善中小會計師事務所發(fā)展客觀環(huán)境注冊會計師協(xié)會應積極關注中小會計師事務所的發(fā)展，為中小會計師事務所的發(fā)展掃清道路。此外，地方注冊會計師協(xié)會應認真重視本地區(qū)中小型會計師事務所的發(fā)展問題，加強事務所業(yè)務質(zhì)量的自律監(jiān)管，并且要完善自律監(jiān)管體系，同時還要培養(yǎng)一支專家隊伍，經(jīng)常對地方的中小會計師事務所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量、人員情況進行檢查，堅決處罰甚至取締不合規(guī)的會計師事務所；規(guī)范執(zhí)業(yè)環(huán)境，統(tǒng)一管理經(jīng)濟鑒證類中介機構，幫助中小會計師事務所進行優(yōu)化組合，進行地區(qū)規(guī)?；l(fā)展，為地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展做出貢獻。?0?2 （三）明確市場定位，規(guī)范內(nèi)部制度在會計服務市場上有很多不同的消費群體，如跨國公司、國有大型企業(yè)、各類中小型企業(yè)、私營企業(yè)和個體企業(yè)等，一家會計師事務所的服務水平和業(yè)務能力如何，決定了其可以選擇哪些客戶群體。做好市場定位是會計師事務所保持競爭優(yōu)勢的關鍵。中小會計師事務所走地區(qū)規(guī)?；l(fā)展道路，應以該地區(qū)的中小企業(yè)為客戶群體，不僅鞏固好已有的成員事務所的客戶群體，還要去開發(fā)該地區(qū)新的中小企業(yè)客戶，爭取形成自己穩(wěn)定的客戶群結構。通過為企業(yè)提供專業(yè)服務，協(xié)助企業(yè)收購兼并，幫助企業(yè)架構重組，以及設計財務管理制度人員培訓等，引導企業(yè)上規(guī)模、上檔次，增強自身實力，提高信譽度。合并后的中小會計師事務所要重視和完善內(nèi)部控制制度，認識內(nèi)部控制制度的重要性，牢固樹立內(nèi)控優(yōu)先，穩(wěn)健經(jīng)營的指導思想，提高員工遵守內(nèi)部控制的自覺性。從管理層的勝任能力、內(nèi)部考核制度與激勵制度等方面來完善內(nèi)部控制制度。?0?2 （四）既多元化又專業(yè)化，提高服務質(zhì)量中小會計師事務所要發(fā)展，就要在業(yè)務上做到既多元化又專業(yè)化。多元化是指會計師事務所不能只定位于審計服務市場，還應承接非審計服務來擴大自己的業(yè)務范圍，包括提供會計咨詢、驗資、會計服務、稅務代理、資產(chǎn)評估、特殊項目的審計等。而專業(yè)化是相對于多元化而言的，專業(yè)化經(jīng)營是指企業(yè)將精力集中在符合自身資源條件和能力的某一領域，以謀求企業(yè)的不斷發(fā)展。對于會計師事務所而言，專業(yè)化是指事務所集中精力做某一領域的業(yè)務，對稅務、審計、管理、咨詢類的服務專業(yè)化。對于一家中小會計師事務所而言，要想既做到多元化又做到專業(yè)化不易實現(xiàn)，但中小會計師事務所走地區(qū)規(guī)模化發(fā)展之后就可以考慮走既多元化又專業(yè)化的道路。一方面，規(guī)?；蟮氖聞账?，在各種資源如人力、物力、財力上就是一個整體，有能力承接除審計外的其他服務來擴展自己的業(yè)務，對于中小企業(yè)來說，也迫切需要事務所為其提供更多的其他專業(yè)服務。另一方面，整合后的事務所可以進行成員事務所之間的調(diào)整，將各事務所的服務重點有選擇、有考慮地轉(zhuǎn)移到某一重點專業(yè)領域。這就需要合并后的領導層根據(jù)各事務所的優(yōu)勢情況進行重新安排，給事務所確定專業(yè)化方向；同時中小會計師事務所由于規(guī)模小，在專業(yè)化方面本身就具有優(yōu)勢，再加上合并后成員所的增加，因此對于合并后的中小會計師事務所來說，走既多元化又專業(yè)化的道路具有很大的可行性。?0?2 提高會計師事務所的服務質(zhì)量要做到：第一，完善事務所審計工作底稿。編制或取得審計工作底稿是注冊會計師最主要的審計工作，也是減輕審計人員責任，進行審計風險控制的有力證據(jù)。因此，事務所不僅應完善綜合類工作底稿，如審計業(yè)務約定書、審計計劃、審計報告書未定稿、審計總結及審計調(diào)整分錄匯總表等，還應完善業(yè)務類工作底稿，如編制適當?shù)膶徲嫵绦虮?、符合性測試和實質(zhì)性測試記錄表、會計報表項目審定表等。此外，審計人員在審計過程中獲取或形成的備查類工作底稿，也應完善其內(nèi)容及其保管制度。在完善工作底稿的同時，還應對審計人員進行編制工作底稿的培訓，要求其編制的工作底稿資料具體、記錄清晰、結論明確、格式規(guī)范、標識一致和證據(jù)充分。第二，強化三級復核制度。由于審計工作底稿的編制者對有關資料的應用、有關事項的判斷和會計數(shù)據(jù)的驗證等都可能存在著誤差，所以應建立審計工作底稿的三級復核制度。但是目前很多中小會計師事務所的三級復核制度沒有落到實處，因此合并后的中小型會計師事務所應統(tǒng)一認識，明確三級復核制度的詳細要求，使之真正實行下去。第三，嚴格要求審計人員認真對待現(xiàn)場工作。在對企業(yè)提供專業(yè)服務時需要用到企業(yè)的很多資料，因此現(xiàn)場工作尤為重要，對于絕大部分的問題都可以通過查看客戶資料以及當面詢問來驗證。事務所在承接業(yè)務安排項目組成員時，要考慮其專業(yè)勝任能力，這也有利于提高事務所的服務質(zhì)量。合并后的中小會計師事務所經(jīng)過資源優(yōu)勢整合及擴大規(guī)模后必將規(guī)范執(zhí)業(yè)程序和提高專業(yè)要求，因此其為企業(yè)提供的服務質(zhì)量也必將逐步提高。?0?2 （五）重視人力資源，提高員工素質(zhì)會計師事務所是人合組織，人力資本是財務資本的核心。對于會計師事務所而言最重要的資源是人才，事務所能否在市場競爭中脫穎而出，關鍵要看其擁有什么樣的人才，是否能留住優(yōu)秀人才。但同時，如果事務所擁有的員工并不專業(yè)，不具備完善的專業(yè)知識和高尚的職業(yè)道德，對于會計師事務所而言也是影響其生存的一個重要方面。因此對于中小會計師事務所來說，人力資源的管理十分重要。中小會計師事務所要走地區(qū)規(guī)?；l(fā)展道路，聯(lián)合后的事務所在人員結構上必然會存在著較大的調(diào)整。并且由于人員來自不同事務所，在背景、觀念以及素質(zhì)方面都存在著差異，因此在人事分工安排、員工晉級、收入分配、辦公地點等方面都會存在著諸多問題。如果合并后的事務所不能很好地處理這些問題，事務所的發(fā)展將不會持久。合并后的中小會計師事務所應在激勵與約束機制、審計風險和質(zhì)量控制機制、人才培訓機制以及組織分工體系等方面認真規(guī)劃，并且分別從管理層、經(jīng)理層以及審計人員三個層面有針對性地進行培訓與考核。對于專業(yè)能力不強、責任心不夠的員工堅決不用，同時要從外部聘用一些經(jīng)驗豐富的員工加入事務所。另外也要不斷擴大注冊會計師的隊伍，充分利用好這一人力資本。