注冊會計師執(zhí)業(yè)風險金提取
0921緣分
地球是個圓曲奇
會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)風險日益增加，建立有效的風險應對與管理措施是每個事務(wù)所必須考慮的問題。從會計師事務(wù)所的內(nèi)部治理來看，加強人力資源管理、嚴格事務(wù)所的質(zhì)量控制和業(yè)務(wù)管理都能夠有效控制執(zhí)業(yè)風險。本文擬從與風險管理直接相關(guān)的職業(yè)風險基金的提取和法律咨詢兩個方面探討會計師事務(wù)所的風險及其應對措施。一、會計師事務(wù)所風險形成的原因(一)會計師事務(wù)所資本市場與有效治理結(jié)構(gòu)的缺乏我國現(xiàn)階段尚未建立起規(guī)范、有效的資本市場，也未能形成有效的職業(yè)經(jīng)理人市場機制和真正意義上的企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)。上市公司的管理當局缺乏強調(diào)會計信息真實性的內(nèi)在動機和提高獨立性審計服務(wù)質(zhì)量的自愿性需求。相反，為了提高自身的績效薪酬、保證配股資格、避免被特別處罰或被摘牌，為了進行內(nèi)幕交易和操縱市場，上市公司的管理當局普遍存在虛構(gòu)會計信息、操縱利潤等舞弊沖動。因此，一方面，舞弊因素的增加導致了注冊會計師審計業(yè)務(wù)的難度，注冊會計師難以查出舞弊導致的錯報；另一方面，上市公司更傾向于聘請缺乏職業(yè)道德的、能夠串通舞弊的會計師事務(wù)所。(二)訴訟案件與賠付金額的日益增多會計師事務(wù)所和注冊會計師執(zhí)業(yè)不當?shù)脑V訟案件和賠付金額越來越多，職業(yè)賠償保險公司的調(diào)查分析表明，由國際上著名會計師事務(wù)所通告索賠的數(shù)量日益增多，同時索賠發(fā)生的次數(shù)也越來越多，索賠金額迅速攀升。據(jù)調(diào)查，1974-1989年，會計師事務(wù)所清償索賠數(shù)額為18億美元，而1980—1995年，索賠金額上升至95億美元。導致了目前“訴訟爆炸”和“保險危機”的局面，注冊會計師的職業(yè)謹慎和專業(yè)勝任能力成為社會關(guān)注的焦點。(三)注冊會計師執(zhí)業(yè)難度的增加隨著經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)濟業(yè)務(wù)越來越趨于復雜，會計制度的不斷改革使得會計處理方式更多涉及主觀判斷，從而增加了注冊會計師的執(zhí)業(yè)難度。從內(nèi)部因素看，很多事務(wù)所缺乏相應的質(zhì)量控制機制，或者雖然設(shè)計了質(zhì)量控制機制但沒有得到有效執(zhí)行；事務(wù)所工作人員缺乏應有的執(zhí)業(yè)謹慎和執(zhí)業(yè)所需要的知識和技能，一味追求業(yè)務(wù)，缺乏專業(yè)服務(wù)精神，人員素質(zhì)參差不齊。二、會計師事務(wù)所職業(yè)風險基金的提取(一)會計師事務(wù)所提取職業(yè)風險基金的原因長期以來，由于民事法律責任制度不健全，監(jiān)管主要依賴行政制裁和刑事責任，尤其是行政責任。但真正被追究刑事責任的注冊會計師為數(shù)極少。由于過低的法律責任間接地助長了注冊會計師行業(yè)的不誠信風氣。2007年6月《最高人民法院關(guān)于審理涉及會計師事務(wù)所在審計業(yè)務(wù)活動中民事侵權(quán)賠償案件的若干規(guī)定》的發(fā)布，明確了由于注冊會計師執(zhí)業(yè)不謹慎或欺詐而出具不實報告對利害關(guān)系人造成損失的民事賠償責任。與此相對應的是，會計師事務(wù)所凈資產(chǎn)有限，如稍有不慎很可能導致“傾家蕩產(chǎn)”。因此，會計師事務(wù)所有必要提取風險基金以及購買責任保險，在發(fā)生法律訴訟的情況下，防止或減少訴訟失敗使會計師事務(wù)所發(fā)生面臨破產(chǎn)的危機，對于注冊會計師行業(yè)的健康發(fā)展起到一定的保護作用。(二)會計師事務(wù)所提取風險基金的相關(guān)規(guī)定2007年3月，財政部正式頒布了《管理辦法》，用以規(guī)范事務(wù)所執(zhí)業(yè)風險基金的具體管理，在最新的《管理辦法》中明確規(guī)定了“事務(wù)所應當于每年年末，以本年度審計業(yè)務(wù)收入為基數(shù)，按照不低于5％的比例提取職業(yè)風險基金”。并且職業(yè)風險基金的用途是用于因職業(yè)責任引起的民事賠償以及與民事賠償相關(guān)的律師費、訴訟費等法律費用。筆者利用問卷對國內(nèi)事務(wù)所的風險應對進行了調(diào)查，調(diào)查統(tǒng)計結(jié)果見表1。雖然《管理辦法》規(guī)定，事務(wù)所購買職業(yè)保險的，實際繳納的保險費可以按規(guī)定抵扣提取的職業(yè)風險基金，對職業(yè)風險基金的統(tǒng)計數(shù)據(jù)有一個抵減效應，但調(diào)查顯示購買職業(yè)保險的事務(wù)所只占7.84％，所以國內(nèi)事務(wù)所并沒有完全按照《管理辦法》的規(guī)定提取職業(yè)風險基金，且有部分事務(wù)所基金提取不足是顯而易見的。目前事務(wù)所職業(yè)風險基金是由事務(wù)所自行管理的，由于民事賠償制度還沒有正式啟動，該風險基金的設(shè)立有名無實，雖然累計的職業(yè)風險基金數(shù)額較大，但只是停留在賬面上，只有很少部分對應在貨幣資金上，部分會計師事務(wù)所虛提、漏提、不提，或年末計提，年初沖銷?！豆芾磙k法》中已對違反其規(guī)定的情況作了處罰措施。筆者認為，責令改正和公告不足以規(guī)范事務(wù)所的行為，財政部門應該制定更加嚴格的處罰措施以使事務(wù)所更加自覺按照規(guī)定提取職業(yè)風險基金；另一方面，注冊會計師協(xié)會也應該下設(shè)專門的職業(yè)風險基金管理部門，借鑒住房公積金的計提方法，為各事務(wù)所開設(shè)專戶，進行專戶儲存。發(fā)生職業(yè)風險需賠償時由行業(yè)管理部門進行撥付，不足部分由事務(wù)所補足，可以保證專款專用，在面對民事賠償上可以及時支付。真正地將職業(yè)風險基金的提取落實到實處，依法計提，有效計提，使得風險基金切實能夠起到在涉及民事賠償時候的風險應對作用。三、會計師事務(wù)所的法律咨詢(一)注冊會計師執(zhí)業(yè)過程中法律法規(guī)要求與責任的遵守目前注冊會計師的法律責任正在逐漸擴展，特別是在西方國家，進入20世紀80年代后，無論是法院的判例解釋，還是注冊會計師職業(yè)團體的態(tài)度，和以往比較都發(fā)生了很大的變化。由于消費者利益保護主義的興起，審計保險理論的運用還有在所有商業(yè)領(lǐng)域，注冊會計師的參與度逐漸增加，注冊會計師執(zhí)業(yè)日益收到影響、甚至阻礙或沖擊。我國自1996年4月最高人民法院法函(1996)56號文發(fā)布之后的兩年間，司法實踐中出現(xiàn)的注冊會計師執(zhí)業(yè)引發(fā)的民事糾紛案例達500余例?！白裱瓕徲嫓蕜t即免責”難以被法律界從感情上接受。我國股市一系列財務(wù)造假案，均已涉及注冊會計師和會計師事務(wù)所的民事及刑事責任。因此，注冊會計師應當遵守法律法規(guī)，避免法律訴訟。加強人力資源管理、嚴格事務(wù)所的質(zhì)量控制和業(yè)務(wù)管理等以及提取職業(yè)風險基金等措施均可以降低執(zhí)業(yè)風險，有利于避免法律訴訟，然而注冊會計師在很多特殊的、涉及法律問題的領(lǐng)域并不十分熟悉，注冊會計師應當及時在執(zhí)業(yè)過程中就遇到的問題向律師征詢法律意見，以利于根據(jù)法律意見及時采取進一步的行動。(二)注冊會計師執(zhí)業(yè)過程中法律咨詢的具體內(nèi)容一方面，注冊會計師應盡可能聘請熟悉相關(guān)法規(guī)及注冊會計師法律責任的、具有處理類似情況經(jīng)驗的律師，遇到重大法律問題，注冊會計師應就該問題與所聘請的律師詳細討論潛在的危險，慎重考慮律師給出的建議，將事務(wù)所的法律責任降到最低；另一方面，事務(wù)可以考慮單獨聘請律師，專門處理本事務(wù)所的法律事務(wù)，這樣可以使其更好地了解本事務(wù)所的情況。國際大所都聘請了專門的律師團以處理各種法律事務(wù)，國內(nèi)部分實力較為雄厚的大所也配備了專門律師。由表1可知，52家事務(wù)所的有效問卷中只有兩家顯示單獨聘請了律師，以培訓事務(wù)所人員，提高風險意識及法律水準。大多數(shù)國內(nèi)事務(wù)所都沒有配備專門律師，一是由于配備專門律師耗費較大，只有具備相當?shù)膶嵙A(chǔ)的事務(wù)所才能單獨聘請律師；二是根據(jù)問卷調(diào)查顯示，大多數(shù)的事務(wù)所業(yè)務(wù)主要集中在中小型上市公司的財務(wù)報表審計和驗資，小規(guī)模的客戶和簡單的業(yè)務(wù)使得很多事務(wù)所也無需要單獨聘請專門律師。四、會計師事務(wù)所風險應對策略(一)提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量，加強機構(gòu)管理控制事務(wù)所要嚴格按照《》的要求提出職業(yè)風險基金，切實提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量，加強事務(wù)所質(zhì)量控制。只有執(zhí)業(yè)質(zhì)量提高才能從根本上降低執(zhí)業(yè)風險，事務(wù)所應該設(shè)置質(zhì)量控制的專門機構(gòu)、對重要的業(yè)務(wù)和風險較大的業(yè)務(wù)實施項目質(zhì)量控制復核、對執(zhí)業(yè)不當?shù)膯T工采取適當?shù)奶幜P、貫徹業(yè)務(wù)底稿三級復核制度。(二)制定處罰標準與制度除執(zhí)行嚴格的管理機制以外，財政部門還應制定系統(tǒng)、規(guī)范的處罰標準，對違反規(guī)章制度的會計師事務(wù)所適當處罰。財政部門在運用行政處罰的時候應考慮行政處罰手段的有效性，與民事處罰和刑事處罰相比較，使事務(wù)所更加自覺地按照規(guī)定提取職業(yè)風險基金。(三)設(shè)立專門職業(yè)基金管理部門注冊會計師協(xié)會可以下設(shè)專門的職業(yè)風險基金管理部門。注協(xié)可以借鑒住房公積金的計提方法，為各事務(wù)所開設(shè)專戶，進行專戶儲存。發(fā)生職業(yè)風險需賠償時由行業(yè)管理部門進行撥付，不足部分由事務(wù)所補足，可以保證專款專用，在面對民事賠償上可以及時支付。從而真正地將職業(yè)風險基金的提取落實到實處，依法計提，有效計提，使風險基金切實能夠起到在涉及民事賠償時的風險應對作用。(四)建立專業(yè)法律咨詢制度會計師事務(wù)所應根據(jù)實際情況，進行充分考慮及深入分析，從而決定是否單獨聘請律師對本事務(wù)所的法律事務(wù)相關(guān)專門處理。
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大大大吉CQ
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1.建立健全風險責任制度，明確職責范圍。從風險控制的角度出發(fā)，建立健全事務(wù)所內(nèi)部的責任管理制度。其基本內(nèi)容主要是明確審計組織內(nèi)部各個層次、各個崗位工作人員的職責和權(quán)限。做到事事有人審核，有人實際操作，有人負責指導監(jiān)督，有人員負責考核，出了問題能夠及時反映出來，并能分清責任。這樣不但能夠降低審計風險，而且還可以提高工作效率節(jié)約審計成本。因此，建立風險責任制度是降低審計風險的首要手段。
2.提高注冊會計師的綜合素質(zhì)。會計師事務(wù)所應該注意做好兩個方面的工作：一方面是在招聘專業(yè)人員時，嚴把入口關(guān)，不具備條件者不能聘用。另一方面，應注意對現(xiàn)有注冊會計師不斷地進行后續(xù)教育。在我國經(jīng)濟成份極其復雜，新規(guī)定新政策不斷出現(xiàn)，審計對象和內(nèi)容也就處于經(jīng)常變化之中，所以應形成一種制度，讓每個注冊會計師都有機會吸取新的知識，不斷提高自身的業(yè)務(wù)能力。同時，還要加強職業(yè)道德教育，不斷強化相關(guān)人員的法律意識、責任意識和風險意識，使其具有強烈的敬業(yè)精神，不能只顧增加事務(wù)所的經(jīng)濟收入而忽視社會效益，給事務(wù)所帶來巨大的審計風險。
3.制定科學合理的審計方案，進行“項目分工管理”。事務(wù)所要針對每一個審計項目的具體情況，對審計的范圍、重點、程序、方法、人員分工和工作進度等作出詳細的規(guī)劃，使注冊會計師有所遵循，對審計質(zhì)量的考核也有所依據(jù)，減少失察的可能性，從而規(guī)避審計風險。
4.建立專業(yè)指導機制，最大限度規(guī)避審計風險。事務(wù)所可建立專業(yè)指導機制，保證注冊會計師在遇到超出自己的知識范圍的情況時，能夠得到及時的咨詢服務(wù)、恰當?shù)臉I(yè)務(wù)指導。例如，可以聘請法律、經(jīng)濟、技術(shù)方面的專家做審計的技術(shù)顧問，使審計人員在做出判斷和決定時，有權(quán)威的專業(yè)人士作后盾，這樣就可以增強審計結(jié)論對審計風險的承受力。
5.充分利用自主權(quán)，審慎選擇被審計單位。事務(wù)所如欲避免法律訴訟，有效地控制和防范審計風險，必須慎重選擇被審計單位。一般說來，接受審計委托前，應對被審計單位的業(yè)務(wù)性質(zhì)、經(jīng)營規(guī)模和組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營情況和經(jīng)營風險、以前年度接受審計的情況、財務(wù)會計機構(gòu)及其他與簽定審計業(yè)務(wù)約定書相關(guān)的事項等進行了解，如果被審計單位對顧客、職工、政府部門或其它方面沒有正直的品格，也必然會蒙騙注冊會計師，使注冊會計師陷入他們設(shè)定的圈套。事務(wù)所有權(quán)拒絕被審計單位的委托來降低風險。
6.正確處理降低風險與經(jīng)濟效益的關(guān)系。正確處理降低風險與經(jīng)濟效益的關(guān)系，是每一個事務(wù)所急需解決的又一問題。審計風險是可以控制的，但不可能完全消除，這是由審計客體的不可控性決定的。同時，控制審計風險需要花費一定的代價，隨著審計成本的增加，審計風險的降低幅度呈遞減趨勢，這就要求審計風險的控制要限定在一個經(jīng)濟意義上的適當范圍。
7.提取風險基金或購買責任保險，以轉(zhuǎn)嫁風險。隨著我國加入WTO，要求注冊會計師為國內(nèi)外客戶提供高質(zhì)量、全方位的服務(wù)，也使注冊會計師、事務(wù)所面臨的風險在范圍上、深度上都不可與以往同日而語。為了更好地服務(wù)于國內(nèi)外客戶，事務(wù)所必須以更高的執(zhí)業(yè)質(zhì)量和更有保障的資信條件來迎接新的挑戰(zhàn)。而通過提取風險基金和投保的方式可以提高事務(wù)所的賠償能力，從而取信于國內(nèi)外客戶并提高社會信譽?！吨腥A人民共和國注冊會計師法》也規(guī)定會計師事務(wù)所應按年收入的20%提取職業(yè)風險基金或辦理職業(yè)保險。
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wangjue0512
1.建立健全風險責任制度，明確職責范圍。從風險控制的角度出發(fā)，建立健全事務(wù)所內(nèi)部的責任管理制度。其基本內(nèi)容主要是明確審計組織內(nèi)部各個層次、各個崗位工作人員的職責和權(quán)限。做到事事有人審核，有人實際操作，有人負責指導監(jiān)督，有人員負責考核，出了問題能夠及時反映出來，并能分清責任。這樣不但能夠降低審計風險，而且還可以提高工作效率節(jié)約審計成本。因此，建立風險責任制度是降低審計風險的首要手段。 2.提高注冊會計師的綜合素質(zhì)。會計師事務(wù)所應該注意做好兩個方面的工作：一方面是在招聘專業(yè)人員時，嚴把入口關(guān)，不具備條件者不能聘用。另一方面，應注意對現(xiàn)有注冊會計師不斷地進行后續(xù)教育。在我國經(jīng)濟成份極其復雜，新規(guī)定新政策不斷出現(xiàn)，審計對象和內(nèi)容也就處于經(jīng)常變化之中，所以應形成一種制度，讓每個注冊會計師都有機會吸取新的知識，不斷提高自身的業(yè)務(wù)能力。同時，還要加強職業(yè)道德教育，不斷強化相關(guān)人員的法律意識、責任意識和風險意識，使其具有強烈的敬業(yè)精神，不能只顧增加事務(wù)所的經(jīng)濟收入而忽視社會效益，給事務(wù)所帶來巨大的審計風險。 3.制定科學合理的審計方案，進行“項目分工管理”。事務(wù)所要針對每一個審計項目的具體情況，對審計的范圍、重點、程序、方法、人員分工和工作進度等作出詳細的規(guī)劃，使注冊會計師有所遵循，對審計質(zhì)量的考核也有所依據(jù)，減少失察的可能性，從而規(guī)避審計風險。 4.建立專業(yè)指導機制，最大限度規(guī)避審計風險。事務(wù)所可建立專業(yè)指導機制，保證注冊會計師在遇到超出自己的知識范圍的情況時，能夠得到及時的咨詢服務(wù)、恰當?shù)臉I(yè)務(wù)指導。例如，可以聘請法律、經(jīng)濟、技術(shù)方面的專家做審計的技術(shù)顧問，使審計人員在做出判斷和決定時，有權(quán)威的專業(yè)人士作后盾，這樣就可以增強審計結(jié)論對審計風險的承受力。 5.充分利用自主權(quán)，審慎選擇被審計單位。事務(wù)所如欲避免法律訴訟，有效地控制和防范審計風險，必須慎重選擇被審計單位。一般說來，接受審計委托前，應對被審計單位的業(yè)務(wù)性質(zhì)、經(jīng)營規(guī)模和組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營情況和經(jīng)營風險、以前年度接受審計的情況、財務(wù)會計機構(gòu)及其他與簽定審計業(yè)務(wù)約定書相關(guān)的事項等進行了解，如果被審計單位對顧客、職工、政府部門或其它方面沒有正直的品格，也必然會蒙騙注冊會計師，使注冊會計師陷入他們設(shè)定的圈套。事務(wù)所有權(quán)拒絕被審計單位的委托來降低風險。 6.正確處理降低風險與經(jīng)濟效益的關(guān)系。正確處理降低風險與經(jīng)濟效益的關(guān)系，是每一個事務(wù)所急需解決的又一問題。審計風險是可以控制的，但不可能完全消除，這是由審計客體的不可控性決定的。同時，控制審計風險需要花費一定的代價，隨著審計成本的增加，審計風險的降低幅度呈遞減趨勢，這就要求審計風險的控制要限定在一個經(jīng)濟意義上的適當范圍。 7.提取風險基金或購買責任保險，以轉(zhuǎn)嫁風險。隨著我國加入WTO，要求注冊會計師為國內(nèi)外客戶提供高質(zhì)量、全方位的服務(wù)，也使注冊會計師、事務(wù)所面臨的風險在范圍上、深度上都不可與以往同日而語。為了更好地服務(wù)于國內(nèi)外客戶，事務(wù)所必須以更高的執(zhí)業(yè)質(zhì)量和更有保障的資信條件來迎接新的挑戰(zhàn)。而通過提取風險基金和投保的方式可以提高事務(wù)所的賠償能力，從而取信于國內(nèi)外客戶并提高社會信譽?！吨腥A人民共和國注冊會計師法》也規(guī)定會計師事務(wù)所應按年收入的20%提取職業(yè)風險基金或辦理職業(yè)保險。
水藍色的風鈴
《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引實施意見》已經(jīng)自2012年1月1日起施行，2012年主板上市的IPO企業(yè)需出具內(nèi)部控制審計報告，而在IPO財務(wù)審核項目對在審企業(yè)內(nèi)控要求呼聲越來越高，不少在審企業(yè)最近都因為內(nèi)控不達標而遭遇終審，其中，2011年上海豐科生物科技在報告期內(nèi)以自然人銀行賬號代收銷貨款，占銷售收入比例較高。而北京合縱科技則為2008年度及2010年1-6月原始財務(wù)報表存在不符合收入確認原則、關(guān)聯(lián)交易統(tǒng)計不完整，致使合并報表內(nèi)部交易抵消不徹底，申報財務(wù)報表與原始財務(wù)報表產(chǎn)生重大差異。2012年筆者統(tǒng)計IPO失敗的幾十家企業(yè)很多是存在關(guān)聯(lián)交易、獨立性受到懷疑、預測數(shù)據(jù)不準確突顯會計基礎(chǔ)工作薄弱，大股東或關(guān)聯(lián)方占用資金、或者是持續(xù)經(jīng)營能力受到宏觀經(jīng)濟的考驗等原因，可以看出內(nèi)部控制是占據(jù)多數(shù)被否原因的主流。例如，2012審核的杭州千島湖鱘龍科技股份有限公司與南京大地水刀股份有限公司因之前三個會計年度關(guān)聯(lián)方交易占主營業(yè)務(wù)收入比重過大，被證監(jiān)否定發(fā)。針對這種由于內(nèi)部控制問題而導致的IPO被否的問題，投行人士大都把責任推給會計師事務(wù)所，認為會計師事務(wù)所在執(zhí)業(yè)過程中沒有達到應有的盡職調(diào)查，會計師自身素質(zhì)不高，無法滿足資本市場發(fā)展的需求， 這就導致客觀上要求IPO財務(wù)審核項目對會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)轉(zhuǎn)型的呼聲愈發(fā)高漲的同時，甚至證券監(jiān)督管理部門有關(guān)人士明確要求保薦機構(gòu)慎選、選好中介機構(gòu)，尤其一定要選擇行業(yè)前列的會計師事務(wù)所。針對這種現(xiàn)象筆者建議注冊會計師從以下方面重點加強被審企業(yè)內(nèi)控審計。1.加強對簽字注冊會計師個人的處罰力度，建立以注冊會計師身份證號為基礎(chǔ)的信用檔案現(xiàn)實中很多企業(yè)上報IPO審核資料都有那么一些投機的心理，都想通過各種方式賭一把，例如通過少計費用，調(diào)節(jié)各年利潤等方式，再加上證監(jiān)會對投行處罰太輕，投行人士就會想方設(shè)法包裝企業(yè)并上市賺取高額發(fā)行費用，會計師事務(wù)所及注冊會計師也是IPO食物鏈中的既得利益者，現(xiàn)行法律對其責任處罰輕，主要責任在發(fā)行方與保薦方，這也會導致會計師的審核流于表面形式，現(xiàn)行法律對會計師事務(wù)所的處罰讓很多會計師事務(wù)所有空子可鉆，例如萬福生科財務(wù)造假即將遭到處罰的中磊會計師事務(wù)所，據(jù)傳已和大信所合并，鵬城所搶在罰單下達前并入國富浩華，合伙人帶著項目和人馬“打游擊”已成常態(tài)，這些方式都可以有利的逃避監(jiān)管，故筆者建議對簽字注冊會計師個人的處罰力度，由財政部會同證監(jiān)會稅務(wù)局等通過對其注冊會計師本人以其身份證號為唯一代碼進行執(zhí)業(yè)信用檔案記錄，甚至可以供公眾查詢。2.注冊會計師應該轉(zhuǎn)變觀念，適應風險導向型審計要求新審計準則的實施，審計逐步由制度基礎(chǔ)轉(zhuǎn)向風險導向型審計，財務(wù)信息質(zhì)量很大程度上依靠審計機構(gòu)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。在管理層是絕大多數(shù)財務(wù)舞弊事件的背后主使的事實面前，制度基礎(chǔ)審計由于其內(nèi)在缺陷以及對揭露管理層舞弊目標的逃避而顯得無能為力。代表國外審計發(fā)展方向的現(xiàn)代風險導向?qū)徲媱t因超越了我國的現(xiàn)實也只能成為我們努力的方向，現(xiàn)代審計方法已經(jīng)趨向風險導向?qū)徲嫹椒?，這要求注冊會計師必須從更高層次，綜合考慮企業(yè)的環(huán)境和面臨的經(jīng)營風險，分析企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)中可能出現(xiàn)的錯誤與舞弊行為，并以此為出發(fā)點，制定審計策略。根據(jù)審計風險模型，審計風險分為固有風險，控制風險，檢查風險，其中審計的固有風險指管理人員的品行和能力，行業(yè)所處的環(huán)境，業(yè)務(wù)性質(zhì)，容易產(chǎn)生的錯報等。例如筆者發(fā)現(xiàn)很多國企是以績效作為考核領(lǐng)導干部的，當主營業(yè)務(wù)收入達到多少時，領(lǐng)導或管理層就會年終獎多發(fā)些，相反就沒有，這就造成了一個現(xiàn)象，許多國企財務(wù)部門平時只看重毛利率等指標，年終看重凈利率，這就會導致很多企業(yè)在10，11月份（12月份做多會容易被會計師事務(wù)所查詢）通過關(guān)聯(lián)交易進行做多收入，做多收入不容易，必須很多部門協(xié)商，例如銷售管理部門提供相應的客戶確認單，生產(chǎn)制造部門提供相應的生產(chǎn)產(chǎn)量，物資管理部提供相應的出庫數(shù)量，物資采購部采購足夠的原材料，這就是俗稱管理層舞弊，管理層舞弊造成內(nèi)部控制失效的根源，這種現(xiàn)象很普遍，只要各個部分把數(shù)湊對了，在報表上反映了，注冊會計師一般是查不出來的，甚至注冊會計師懷疑了，也不會對此深加追究，因為審計準則規(guī)定：審計工作的前提是1.管理層和治理層承擔下列責任。按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)編制財務(wù)報表，并使其實現(xiàn)公允反映，設(shè)計、執(zhí)行和維護必要的內(nèi)部控制，以使財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤導致的重大錯報。向注冊會計師提供心要的工作條件。這說明只要注冊會計師依據(jù)被審企業(yè)提供的資料，依據(jù)審計準則查出沒有問題，注冊會計師就會不承擔連帶責任，這也符合成本收益原則等現(xiàn)實情況，加上會計師事務(wù)所惡性競爭，購買審計意見的現(xiàn)象已經(jīng)成為普遍現(xiàn)象了，這導致會計師事務(wù)所對此方面導致的會計舞弊無能為力，嚴重地說會計師為代表的會計中介行業(yè)在創(chuàng)造社會價值方面沒有直到真正的作用，社會公信力不足，這些會計師事務(wù)所也包括國際四大會計師事務(wù)所，筆者建議注冊會計師真的應該轉(zhuǎn)變觀念，適應大環(huán)境新形勢的要求，落實風險導向?qū)徲?，同時也建議行業(yè)大整合的方式助推行業(yè)公信力。3. 引入中介機構(gòu)信用評級制度筆者建議財政部通過建立通用評級分析框架來對會計師事務(wù)所對內(nèi)部控制等鑒證性業(yè)務(wù)進行評級，具體安排為：從被評級會計師事務(wù)所的債務(wù)結(jié)構(gòu)、公司結(jié)構(gòu)、營運及財務(wù)狀況、管治水平、行業(yè)及監(jiān)管趨向分析、宏觀經(jīng)濟分析等幾個方面建立指標對會計師事務(wù)所進行評級，可以參考建立指導性案例來進行操作。目前針對我國會計師事務(wù)所對在審IPO企業(yè)內(nèi)部控制審計不規(guī)范的現(xiàn)象，應加大制定好建立分行業(yè)案例指導制度，我國的會計師事務(wù)所已經(jīng)積累了一定的內(nèi)控審計豐富實踐，相關(guān)部門應認真和全面總結(jié)執(zhí)行內(nèi)控準則的經(jīng)驗，積極探索建立符合中國國情的內(nèi)控準則實施的案例指導制度，為內(nèi)控準則的實施提供規(guī)范、具體的參照，充分發(fā)揮這些案例的啟示、指引、示范和規(guī)范功能，以供廣大會計人員、注冊會計師和監(jiān)管人員參照執(zhí)行，及時學習和借鑒這些案例所體現(xiàn)的內(nèi)控審計處理方法和內(nèi)控準則理念，減少信息不對稱與執(zhí)行成本。例如，房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)中各個公司編制現(xiàn)金流量表采用的方法不同，加上會計從業(yè)人員素質(zhì)不同，導致現(xiàn)金流量表部分科目不具備參考價值（如收到或支出其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金），文章建議財政部應組織專門人員，行業(yè)精英對其涉及的業(yè)務(wù)進行分析，制定現(xiàn)金流量表編制模板，此模板不同與教科書那樣抽樣，涉及科目的編制都考慮行業(yè)業(yè)務(wù)特性給予具體化，并在具體化的同時對其涉及的對方科目給予標明，進而有利于會計從業(yè)人員準確編制現(xiàn)金流量表，公司間現(xiàn)金流量表具有可比性，在此制定模板期間也要發(fā)揮會計師事務(wù)所中介的力量，如會計師事務(wù)所審計底稿中的現(xiàn)金流量測算表也可以用作制造業(yè)現(xiàn)金流量表模板。
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