夏日風(fēng)清涼
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布意義新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的頒布實(shí)施具有十分重要的意義,一是有利于貫徹以人為本的科學(xué)發(fā)展觀。新發(fā)布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系,以提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、維護(hù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序?yàn)樽谥?,按照?guó)際會(huì)計(jì)慣例對(duì)會(huì)計(jì)信息生成和披露作了更加嚴(yán)格和科學(xué)的規(guī)定,進(jìn)一步強(qiáng)化了對(duì)信息供給的約束,有效地維護(hù)了投資者的知情權(quán),有利于社會(huì)公眾作出理性決策。二是有利于完善市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè),始終與建立和完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制相互促進(jìn)、相得益彰。三是有利于提高對(duì)外開(kāi)放水平。會(huì)計(jì)是國(guó)際通用的商業(yè)語(yǔ)言,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的發(fā)布,架起了密切中外經(jīng)貿(mào)合作的會(huì)計(jì)技術(shù)橋梁,有利于進(jìn)一步優(yōu)化我國(guó)投資環(huán)境,全面提高我國(guó)對(duì)外開(kāi)放水平。四是促使上市公司提高會(huì)計(jì)質(zhì)量,更好地保護(hù)投資者作為信息不充分一方的利益。同時(shí)促使上市公司改善治理結(jié)構(gòu),增強(qiáng)抗風(fēng)險(xiǎn)能力??傊瑫?huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的頒布實(shí)施將對(duì)規(guī)范我國(guó)會(huì)計(jì)工作秩序和會(huì)計(jì)行為,提高我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量,滿足投資者、債權(quán)人、政府等利益相關(guān)者對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求,維護(hù)社會(huì)公眾利益具有十分重要的意義。
小豬行天下1212
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是指導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)表和其他財(cái)務(wù)報(bào)告以及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理程序的指南。國(guó)內(nèi)外許多學(xué)者都將探討會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的性質(zhì)作為研究會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的起點(diǎn)。綜合國(guó)內(nèi)外學(xué)者的論述,關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的性質(zhì)問(wèn)題,大致有四種代表性的觀點(diǎn),而不同觀點(diǎn)下會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程、目標(biāo)、準(zhǔn)則的法律地位等問(wèn)題都各有不同。本文簡(jiǎn)要評(píng)述這幾種觀點(diǎn),并結(jié)合現(xiàn)實(shí)討論我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的性質(zhì)定位。一、關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則性質(zhì)的幾種觀點(diǎn)1、技術(shù)手段論?!凹夹g(shù)手段論”認(rèn)為,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是一種純客觀的技術(shù)性規(guī)范(江金鎖,2005)。王建新(2006)認(rèn)為,“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定應(yīng)以技術(shù)性為基礎(chǔ)、中立性為原則。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定要看技術(shù)是否可行,會(huì)計(jì)環(huán)境是否可取,是否與客觀經(jīng)濟(jì)條件和實(shí)務(wù)處理相符,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定應(yīng)盡可能的反應(yīng)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)。”并且認(rèn)為,從技術(shù)水平上考察會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,他有可能達(dá)到“完整、有序、系統(tǒng)和內(nèi)在統(tǒng)一”。事實(shí)上,美國(guó)會(huì)計(jì)界曾一度熱衷的“高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”,可以說(shuō)正是該觀點(diǎn)的一種延伸。但以美國(guó)為代表的會(huì)計(jì)原則發(fā)展史可以表明,這一完善的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從未出現(xiàn)。綦好東(2000)認(rèn)為,“將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則看成一種純粹的技術(shù)手段,只是看到了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施過(guò)程所呈現(xiàn)的技術(shù)規(guī)范這一外在形式,而沒(méi)有對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程及實(shí)施結(jié)果給予足夠的關(guān)注?!笨陀^地講,技術(shù)手段的確是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的基礎(chǔ),但會(huì)計(jì)準(zhǔn)則決不單單是一項(xiàng)純客觀的技術(shù)規(guī)范,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的完善過(guò)程也絕不僅是會(huì)計(jì)技術(shù)水平的提高。因而,一項(xiàng)“完善的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”或“高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”也許僅是一種假設(shè)的“理想狀態(tài)”,或者說(shuō)是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變革和發(fā)展的“方向”或“目標(biāo)”。2、經(jīng)濟(jì)后果論和政治程序論?!敖?jīng)濟(jì)后果論”是與“技術(shù)手段論”直接對(duì)立的。所謂“經(jīng)濟(jì)后果”,按照澤夫(1978)的解釋,是會(huì)計(jì)報(bào)告將影響企業(yè)、政府、工會(huì)、投資人和債權(quán)人的決策行為,受影響的決策行為反過(guò)來(lái)又會(huì)損害其他相關(guān)方的利益。關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果,有一種更通俗的理解,即隨著企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大及經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性日趨提高,企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營(yíng)狀況越來(lái)越成為一種“只可意會(huì),不可言傳”的存在狀態(tài)(劉峰,2003),它只能通過(guò)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)對(duì)外表達(dá),因而不同的會(huì)計(jì)政策選擇將導(dǎo)致不同的“經(jīng)營(yíng)成果”,從而會(huì)產(chǎn)生不同的“經(jīng)濟(jì)后果”。“經(jīng)濟(jì)后果論”為會(huì)計(jì)研究領(lǐng)域的許多問(wèn)題提供了一個(gè)重要的研究視角。由此,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果引起了人們的廣泛關(guān)注。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不再被認(rèn)為是一種純粹的技術(shù)規(guī)范,而被理解為公司利益集團(tuán)關(guān)系的調(diào)節(jié)器(曲曉輝,2003)?!罢纬绦蛘摗笔恰敖?jīng)濟(jì)后果論”的進(jìn)一步延伸。它著眼于準(zhǔn)則的制定過(guò)程,并認(rèn)為準(zhǔn)則的制定過(guò)程實(shí)質(zhì)上是一個(gè)政治過(guò)程。“澤夫(2002)對(duì)準(zhǔn)則制定征求意見(jiàn)過(guò)程中的‘政治’游說(shuō)進(jìn)行了探討,他對(duì)‘政治’一詞的解釋是:報(bào)表編制者及其他利益相關(guān)方出于自利的考慮或勸說(shuō),可能會(huì)損害到投資者或其他報(bào)表使用者的利益?!笨梢?jiàn),“政治程序”和“經(jīng)濟(jì)后果”二者是內(nèi)在一致的:正是因?yàn)闀?huì)計(jì)準(zhǔn)則“經(jīng)濟(jì)后果”的存在,才促使各利益集團(tuán)設(shè)法干預(yù)準(zhǔn)則的制定過(guò)程,最終將準(zhǔn)則的制定演變成一種“政治程序”。兩者相比較而言,經(jīng)濟(jì)后果是目的,政治程序是手段。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)將承受來(lái)自不同方面的壓力,必須協(xié)調(diào)不同集團(tuán)的利益沖突,以期尋找可獲得相關(guān)利益集團(tuán)各方能夠接受的準(zhǔn)則。在這方面,發(fā)達(dá)資本市場(chǎng)上的準(zhǔn)則制定過(guò)程最為典型。可以說(shuō),這兩種觀點(diǎn)都能夠較好地解釋英美模式下的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定。3、公共合約論(契約屬性論)。謝德仁(1997) 認(rèn)為,“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的性質(zhì)在于它是一項(xiàng)關(guān)于一般通用的會(huì)計(jì)規(guī)則的公共合約?!濒牒脰|(2000)認(rèn)為,“將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定義為一種公共合約能夠更好地解釋會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定、實(shí)施及實(shí)施后果的系統(tǒng)性特征。”王建新(2006)進(jìn)一步指出,“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是一種不完全合約。由于外部世界的復(fù)雜性、不確定性,合約當(dāng)事人不能完全預(yù)見(jiàn)到與合約相關(guān)的可能事件出現(xiàn)的情況;也由于當(dāng)事人的機(jī)會(huì)主義和風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避、信息不對(duì)稱和不完全,合約當(dāng)事人不可能完全了解到與交易合約相關(guān)的全部信息……合約總是不完全的,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一種規(guī)范會(huì)計(jì)行為的合約關(guān)系,同樣也是不完全合約”。從制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度考察,合約的不完全性是客觀存在的,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則這種合約的不完全性,是由準(zhǔn)則制定者的有限理性、經(jīng)濟(jì)環(huán)境的復(fù)雜性和不確定性以及準(zhǔn)則執(zhí)行機(jī)制的不完善性等因素所造成的。無(wú)論是在發(fā)達(dá)國(guó)家,還是在轉(zhuǎn)軌時(shí)期不盡完善的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家,準(zhǔn)則的這種不完全性都是存在的。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的不完全契約屬性,可以解釋會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和完善過(guò)程中所呈現(xiàn)出的曲折性、長(zhǎng)期性和復(fù)雜性等特征。4、制度安排論。劉峰(2000)提出,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的本質(zhì)是一項(xiàng)制度安排,具體來(lái)說(shuō)是一項(xiàng)用來(lái)降低交易費(fèi)用的制度安排。按照諾斯(1971)將制度分為“降低交易成本和降低風(fēng)險(xiǎn)兩種”的觀點(diǎn),他認(rèn)為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則這項(xiàng)制度安排主要是起到降低交易成本的作用,同時(shí)附帶具有降低風(fēng)險(xiǎn)的作用。綦好東(2000)也認(rèn)為,“從本質(zhì)上講,會(huì)計(jì)制度也是調(diào)節(jié)人與人社會(huì)關(guān)系的準(zhǔn)則……會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一項(xiàng)制度安排,與其他制度安排的重要區(qū)別是,它通過(guò)提供會(huì)計(jì)信息加工的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn),來(lái)減少會(huì)計(jì)信息使用者搜集、鑒證、利用會(huì)計(jì)信息的交易成本,以減少不確定性,從而實(shí)現(xiàn)制度所具有的調(diào)節(jié)人與人之間利益關(guān)系的功能?!绷硗?,劉峰(2006)又進(jìn)一步闡述了這種觀點(diǎn),指出:“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一項(xiàng)制度安排,其本質(zhì)目標(biāo)是保護(hù)投資者利益和對(duì)資本市場(chǎng)的投資信心……會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之所以存在,是為了有助于方便地達(dá)成交易契約并使該契約能夠得到有效的執(zhí)行,一套普遍接受的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是公司交易結(jié)構(gòu)的重要組成部分,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的改變也就意味著公司交易行為的變更……根據(jù)Black 和Kraakman(1996)的觀點(diǎn),會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定應(yīng)主要考慮以下兩方面因素:一是能夠?yàn)楣竟芾砣藛T提供足夠的職業(yè)判斷空間以促進(jìn)交易結(jié)構(gòu)實(shí)現(xiàn)的靈活性;二是有效保護(hù)外部投資者免受公司內(nèi)部人(包括管理人員和大股東)的機(jī)會(huì)主義行為的利益侵占?!焙茱@然,他認(rèn)為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則這項(xiàng)制度安排主要是為了服務(wù)資本市場(chǎng)發(fā)展和保護(hù)投資者(特別是外部投資者)的目的而存在。將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的性質(zhì)定義為一種制度安排,還可以解釋準(zhǔn)則在制定、執(zhí)行、變遷過(guò)程中的許多問(wèn)題。5、其他觀點(diǎn)。主流觀點(diǎn)之外,也存在著一些不甚一致的新鮮觀點(diǎn)。宋英惠(2006)認(rèn)為,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則本質(zhì)上是一種“均衡博弈規(guī)則”。其實(shí)質(zhì)是“產(chǎn)權(quán)利益主體為了保護(hù)各自的產(chǎn)權(quán)利益進(jìn)行重復(fù)博弈而自發(fā)演進(jìn)的結(jié)果?!边@一觀點(diǎn)是從博弈均衡觀出發(fā)所得出的新鮮觀點(diǎn)。但實(shí)質(zhì)上,它與其他觀點(diǎn)是相通的。產(chǎn)權(quán)利益主體為了保護(hù)各自的產(chǎn)權(quán)利益進(jìn)行重復(fù)博弈的過(guò)程,表現(xiàn)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定中就是利益主體為了不同的經(jīng)濟(jì)后果而干預(yù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的政治化過(guò)程。換句話說(shuō),準(zhǔn)則的制定過(guò)程就是利益主體間的相互博弈過(guò)程。由此而產(chǎn)生的“博弈均衡規(guī)則”實(shí)質(zhì)上體現(xiàn)了“公共合約”的性質(zhì)。周華、戴德明(2006)同樣從制度分析入手,通過(guò)考察會(huì)計(jì)制度的演進(jìn),提出:“會(huì)計(jì)制度(廣義會(huì)計(jì)制度)的本質(zhì)是財(cái)稅制度、法律制度、與會(huì)計(jì)技術(shù)體系相互融合所形成的會(huì)計(jì)政策的集合,是法律制度、財(cái)稅制度規(guī)定的企業(yè)利益分配機(jī)制的具體實(shí)現(xiàn)程序。在這個(gè)意義上,會(huì)計(jì)制度可視為民商法和稅法的實(shí)施規(guī)則,而會(huì)計(jì)計(jì)量技術(shù)則是現(xiàn)代會(huì)計(jì)、法律財(cái)政制度之間的結(jié)合點(diǎn)?!痹撚^點(diǎn)的不同之處在于,它將會(huì)計(jì)制度的服務(wù)對(duì)象擴(kuò)展到資本市場(chǎng)之外,會(huì)計(jì)制度的本質(zhì)是“企業(yè)利益分配機(jī)制的具體實(shí)現(xiàn)程序”,是一種內(nèi)在遵從于財(cái)政稅收體制和法律秩序的會(huì)計(jì)行為規(guī)則,其目標(biāo)是“促進(jìn)管理效率的提高和利益分配的均衡”,從而最終達(dá)到“確定經(jīng)濟(jì)關(guān)系、規(guī)范經(jīng)濟(jì)行為、維護(hù)經(jīng)濟(jì)秩序和服務(wù)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)”的宏觀目標(biāo)。正如筆者所言,該觀點(diǎn)所傳遞的是一種“體現(xiàn)本土價(jià)值觀的會(huì)計(jì)理論”,所倡導(dǎo)的是一種“按照財(cái)稅法、民商法和會(huì)計(jì)制度一體化的改革路徑來(lái)進(jìn)一步提高會(huì)計(jì)制度的可用性?!倍?、美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則、德日會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(或法規(guī))、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的性質(zhì)特征考察我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則性質(zhì)定位之前,有必要了解幾種國(guó)外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的性質(zhì)特征。按照國(guó)際會(huì)計(jì)模式的一般分類(即英美法系的會(huì)計(jì)模式和大陸法系的會(huì)計(jì)模式),這里我們主要探討具有較大影響力的美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、德日會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的性質(zhì)特征。1、美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則(GAAP):介于經(jīng)濟(jì)后果論和政治程序論之間。美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定應(yīng)當(dāng)介于經(jīng)濟(jì)后果論和政治程序論之間(劉峰,2004)?!耙嗉?,不同會(huì)計(jì)政策的選擇將會(huì)對(duì)那些受約束的企業(yè)產(chǎn)生差異懸殊的經(jīng)濟(jì)后果;在美國(guó)的政治制度下,那些因此而出現(xiàn)不利后果的企業(yè)必然尋求立法者的干預(yù)和保護(hù);國(guó)會(huì)的介入使得會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定變成一個(gè)政治過(guò)程:在指向分散的多重利益集團(tuán)之間尋求一個(gè)所有參與方都能接受和認(rèn)同的平衡點(diǎn)?!泵绹?guó)的理論界和實(shí)務(wù)界都認(rèn)為,美國(guó)的資本市場(chǎng)是全世界最發(fā)達(dá)的,美國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也是全世界質(zhì)量最高的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。作為英美法系國(guó)家的代表,美國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不是法律條文,而是由一整套會(huì)計(jì)文告構(gòu)成的公認(rèn)會(huì)計(jì)原則(GAAP),這一公認(rèn)會(huì)計(jì)原則具有兩大特征:一是公認(rèn)性;二是權(quán)威性(曲曉輝,2004)。一般認(rèn)為,美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)是會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體,其間經(jīng)歷了由會(huì)計(jì)程序委員會(huì)(CAP)和會(huì)計(jì)原則委員會(huì)(APB)到財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)的轉(zhuǎn)變,其準(zhǔn)則制定的權(quán)威性,主要來(lái)自于權(quán)威機(jī)構(gòu)(美國(guó)證券交易委員會(huì))的支持和認(rèn)可。根據(jù)1934 年發(fā)布的《證券交易法》,所有上市公司都必須提供統(tǒng)一的會(huì)計(jì)信息,并于1934 年成立證券交易委員會(huì)(SEC),要求SEC負(fù)責(zé)制定所有上市公司必須遵循的統(tǒng)一的會(huì)計(jì)規(guī)則或準(zhǔn)則。1937 年SEC 授權(quán)會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(AIA)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,而自己卻保留了財(cái)務(wù)報(bào)告規(guī)則的制定權(quán)和對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的最終審查權(quán)。SEC 的第150 號(hào)會(huì)計(jì)系列公告(ASR150)指出,由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)制定發(fā)布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則屬于一般公認(rèn)會(huì)計(jì)原則,其會(huì)計(jì)處理方法是為證券法所認(rèn)可的會(huì)計(jì)方法。由于SEC 的支持,F(xiàn)ASB 的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告》(SFAS)和《解釋》被會(huì)計(jì)界視為半官方的準(zhǔn)法規(guī)。從準(zhǔn)則的法律地位上來(lái)講,美國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則即不是法律,也不是法律的具體化;從準(zhǔn)則導(dǎo)向上來(lái)講,美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)是一種原則導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,或者至少是一種“原則導(dǎo)向與規(guī)則導(dǎo)向的混合體”。民間職業(yè)團(tuán)體的制定模式,原則性的準(zhǔn)則導(dǎo)向,這些因素似乎決定了美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則較弱的“自我執(zhí)行”特征,但是由于美國(guó)相對(duì)完善的市場(chǎng)環(huán)境、高效率的司法體系、適時(shí)的政府干預(yù)等因素的存在,依然較好的保證了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有效執(zhí)行,保證了會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、公允,履行了準(zhǔn)則制定的投資者保護(hù)觀。2、法、德、日等國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則:法律的具體化。德國(guó)會(huì)計(jì)法規(guī)一直由政府制定,并包含在商法內(nèi),近年來(lái),商法已被修改,明確規(guī)定德國(guó)的上市公司可以選用德國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)則、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;法國(guó)的會(huì)計(jì)規(guī)則由國(guó)家會(huì)計(jì)委員會(huì)擬訂,交有關(guān)政府部門審定,并體現(xiàn)在商法內(nèi);日本企業(yè)會(huì)計(jì)商會(huì)(BADC)及其前身作為財(cái)政部下設(shè)的咨詢機(jī)構(gòu),一直負(fù)責(zé)制定日本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則……在成文法國(guó)家,如法國(guó)、德國(guó),相當(dāng)一部分會(huì)計(jì)規(guī)范散見(jiàn)于商法、公司法等相關(guān)法典中,在這種會(huì)計(jì)模式下,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則本身是一般法律的一部分,因而廣義的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則就具有法律地位。這種會(huì)計(jì)模式的特點(diǎn)是:會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由政府制定;會(huì)計(jì)規(guī)范嚴(yán)重受稅法、商法等的制約;真實(shí)公允地反應(yīng)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果被置于次要地位;企業(yè)管理人員和注冊(cè)會(huì)計(jì)師在會(huì)計(jì)處理上幾乎沒(méi)有判斷權(quán)。在會(huì)計(jì)國(guó)際化的浪潮中,大陸法系會(huì)計(jì)模式正朝英美會(huì)計(jì)模式轉(zhuǎn)變(郭永清,2003)。3、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(IAS):明顯的“政治程序”特征。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定充分表現(xiàn)出“政治程序”的特點(diǎn)。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定不只是一個(gè)單純的技術(shù)問(wèn)題,其制定過(guò)程常常表現(xiàn)為:世界各國(guó)為實(shí)現(xiàn)自身利益最大化,而借助國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASC)這一平臺(tái)爭(zhēng)奪制定權(quán)的博弈(王建新,2002)。從技術(shù)層面考察,國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有兩大特點(diǎn):“處理重要項(xiàng)目是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一項(xiàng)基本原則;廣闊的被選空間是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一個(gè)局限(曲曉輝,2001)”,國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是典型的原則導(dǎo)向會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,這是理論界和實(shí)務(wù)界的一個(gè)基本觀點(diǎn);從另一個(gè)角度講,國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也只有實(shí)行原則導(dǎo)向才能適應(yīng)不同國(guó)家和地區(qū)間的制度環(huán)境差異。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)一直致力于會(huì)計(jì)的國(guó)際協(xié)調(diào),一心想為世界資本市場(chǎng)提供一套“為投資者所信任的全球化的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”,改組后的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布的IFRS 目標(biāo),定位于全球資本市場(chǎng)跨國(guó)上市和籌資的財(cái)務(wù)信息的決策導(dǎo)向。但是,國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從立項(xiàng)階段主要考慮的就是發(fā)達(dá)國(guó)家強(qiáng)勢(shì)利益集團(tuán)的利益取向,準(zhǔn)則的最終出臺(tái)不可避免地成為主要發(fā)達(dá)國(guó)家利益斗爭(zhēng)的結(jié)果。曲曉輝(2003)指出:“毋庸諱言,改組后的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在組織結(jié)構(gòu)、人事安排、發(fā)展目標(biāo)、國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(IFRS) 建設(shè)計(jì)劃和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(IAS)修訂計(jì)劃等方面,清楚地表現(xiàn)出維護(hù)發(fā)達(dá)國(guó)家利益、為發(fā)達(dá)資本市場(chǎng)服務(wù)的趨向。”三、我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的性質(zhì)定位綜合以上分析,將我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定義為一種制度安排,它不僅僅具有降低交易費(fèi)用的作用,還是技術(shù)手段與經(jīng)濟(jì)功能的綜合,是法制化經(jīng)濟(jì)手段的一部分,是適應(yīng)我國(guó)特殊制度環(huán)境的配套性的制度安排。首先,我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)是財(cái)政部會(huì)計(jì)司,就準(zhǔn)則體系的法律定位而言,中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則屬于法規(guī)體系的組成部分。根據(jù)我國(guó)《立法法》的規(guī)定,法規(guī)體系通常由四部分構(gòu)成:一是法律;二是行政法規(guī);三是部門規(guī)章;四是規(guī)范性文件。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中的基本準(zhǔn)則屬于“部門規(guī)章”,具體準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南屬于規(guī)范性文件。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為法規(guī)體系具有強(qiáng)制性的特點(diǎn),要求企業(yè)必須執(zhí)行,否則就屬于違法行為。因而在我國(guó),會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不單單是一項(xiàng)公共合約,它是一項(xiàng)制度安排,屬于法規(guī)體系的組成部分,從形式上具有了一般公共合約無(wú)法比擬的強(qiáng)制力和約束力。其次,會(huì)計(jì)制度規(guī)范在一個(gè)經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)內(nèi)由政府制定施行而發(fā)揮作用,就是一個(gè)會(huì)計(jì)管制的過(guò)程(馬駿,2005)。就我國(guó)準(zhǔn)則體系的內(nèi)涵而言,強(qiáng)調(diào)的是會(huì)計(jì)要素和主要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告,同時(shí)兼顧了會(huì)計(jì)記錄的要求。顯然,這種管制實(shí)際上是對(duì)會(huì)計(jì)信息的管制,是對(duì)會(huì)計(jì)信息確認(rèn)、計(jì)量和披露等信息生成過(guò)程的管制。會(huì)計(jì)管制是現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)政府干預(yù)的重要形式之一,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一種制度安排,不但是一項(xiàng)技術(shù)規(guī)范,它是技術(shù)手段與經(jīng)濟(jì)管制功能的綜合,是“法制化經(jīng)濟(jì)手段的一部分(馮淑萍,2004)”。再次,就我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的直接動(dòng)因而言,我國(guó)之所以要制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,有三種代表性的觀點(diǎn):(1) 因?yàn)槲覈?guó)的經(jīng)濟(jì)體制已經(jīng)發(fā)生了較為徹底的轉(zhuǎn)變,舊的會(huì)計(jì)制度已經(jīng)不能適應(yīng)要求,要構(gòu)建新的會(huì)計(jì)核算規(guī)范,而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是較為恰當(dāng)?shù)男问?;?) 會(huì)計(jì)作為宏觀經(jīng)濟(jì)管理的組成成分之一,理所當(dāng)然要與其他宏觀管理政策相協(xié)調(diào)、相配套;(3)隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的不斷開(kāi)放,國(guó)際化程度越來(lái)越高,為了方便引進(jìn)外資,也為了我國(guó)企業(yè)能夠走向世界,我們應(yīng)該在經(jīng)濟(jì)上向國(guó)際靠攏。因此,比照世界上多數(shù)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家的做法,制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,以取代統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度勢(shì)在必行(劉峰,2000)。劉峰將我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定定義為一種“被動(dòng)的創(chuàng)新”。筆者認(rèn)為,“被動(dòng)”二字恰如其分地描述了準(zhǔn)則制定的直接動(dòng)因。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更多地體現(xiàn)為人為設(shè)計(jì)的結(jié)果,以準(zhǔn)則為指導(dǎo)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)更多地體現(xiàn)為遵循一種“安排”而不是“慣例”。最后,我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一項(xiàng)制度安排,依然具有經(jīng)濟(jì)后果、政治特征及不完全性。應(yīng)當(dāng)承認(rèn),只要存在對(duì)外披露財(cái)務(wù)報(bào)告的需要,就需要一定的計(jì)量和披露規(guī)則,因而這樣的規(guī)范就一定會(huì)引起利益在相關(guān)集團(tuán)之間的分配關(guān)系的確立。任何一項(xiàng)會(huì)計(jì)法規(guī)的出臺(tái),總是或多或少地影響到有關(guān)方面的利益。會(huì)計(jì)法規(guī)比較重大的變動(dòng),會(huì)導(dǎo)致利益關(guān)系集團(tuán)各有關(guān)方面利益的重新分配,并會(huì)產(chǎn)生相應(yīng)的社會(huì)影響(曲曉輝,2003);另一方面制度從深層次講是一定時(shí)期人們利益選擇的結(jié)果,我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程中雖然沒(méi)有利益集團(tuán)的斗爭(zhēng)和博弈,但它依然是利益選擇的結(jié)果:在我國(guó)制度的供給者一直是政府;在大中型企業(yè)及上市公司中,國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)具有主體地位,政府是最大的利益主體及信息需求主體;由政府主導(dǎo)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可以保證準(zhǔn)則制定及實(shí)施的權(quán)威性和有效性,但準(zhǔn)則的制定人員幾乎都是技術(shù)型的政府官員,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)只是一個(gè)咨詢機(jī)構(gòu),準(zhǔn)則制定過(guò)程中的調(diào)研和征求意見(jiàn)的范圍有限,難以兼顧各方面利益。這種政府導(dǎo)向的制度安排必然是“不完全性”的。就政治程序的屬性而言,準(zhǔn)則的完善有賴于各利益主體的充分博弈,我國(guó)準(zhǔn)則體現(xiàn)政府的目的更多,“強(qiáng)權(quán)博弈”表現(xiàn)突出,所以從一定意義上說(shuō)我國(guó)現(xiàn)行準(zhǔn)則作為政府的一種制度安排是一種未經(jīng)博弈的選擇,這樣大大約束了準(zhǔn)則制定的充分博弈,不利于準(zhǔn)則的健康發(fā)展。
晴空,朗照
眾所周知,每個(gè)企業(yè)有著變化多端的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),而不同行業(yè)的企業(yè)又向各自的特殊性,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出現(xiàn),就使會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)有了一個(gè)共同遵循的標(biāo)準(zhǔn),各行各業(yè)的會(huì)計(jì)工作可在同一標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上進(jìn)行。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的作用就是提當(dāng)會(huì)計(jì)工作的基本規(guī)范。把握會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,還應(yīng)當(dāng)注意會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有“四性”。(1)規(guī)范性。每個(gè)企業(yè)有著變化多端的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),而不同行業(yè)的企業(yè)又有各自的特殊性。而有了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)就有了一個(gè)共同遵循的標(biāo)準(zhǔn),各行各業(yè)的會(huì)計(jì)工作可在同一標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上進(jìn)行。從而使會(huì)計(jì)行為達(dá)到規(guī)范化,使得會(huì)計(jì)人員提供的會(huì)計(jì)信息具有廣泛的一致性和可比性,大大提高了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。(2)權(quán)威性。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定、發(fā)布和實(shí)施要通過(guò)一定的權(quán)威機(jī)構(gòu),這些權(quán)威機(jī)構(gòu)可以是國(guó)家的立法或行政部門,也可以是由其授權(quán)的會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之所以能夠作為會(huì)計(jì)核算工作必須遵守的規(guī)范和處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的準(zhǔn)繩。關(guān)鍵因素之一就是它的權(quán)威性。(3)發(fā)展性。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是在一定的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下,人們對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)踐進(jìn)行理論上的概括而形成的。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有相對(duì)穩(wěn)定性,但隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展變化,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也要隨之變化,進(jìn)行相應(yīng)的修改、充實(shí)和淘汰。(4)理論與實(shí)踐相融合性。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)踐的理論依據(jù),同時(shí)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則又是會(huì)計(jì)理論與會(huì)計(jì)實(shí)踐相結(jié)合的產(chǎn)物。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容,有的來(lái)自于理論演繹,有的來(lái)自于實(shí)踐歸納,還有一部分來(lái)自于國(guó)家有關(guān)會(huì)計(jì)工作的方針政策,但這些都要經(jīng)過(guò)實(shí)踐的檢驗(yàn)。沒(méi)有會(huì)計(jì)理論的指導(dǎo),準(zhǔn)則就沒(méi)有科學(xué)性;沒(méi)有實(shí)踐的檢驗(yàn),準(zhǔn)則就沒(méi)有針對(duì)性。
優(yōu)質(zhì)會(huì)計(jì)資格證問(wèn)答知識(shí)庫(kù)