一、政府成本的構(gòu)成政府成本是由政府運(yùn)行成本、決策成本、尋租成本、制度成本和其他五個(gè)方面構(gòu)成。其中只有運(yùn)行成本是可以根據(jù)財(cái)政支出等數(shù)據(jù)分析出，它是有據(jù)可查的。政府運(yùn)行成本是政府在運(yùn)行過程中所耗用的各種資源，按支出目的可將它分為人力成本、公務(wù)成本、設(shè)施成本三個(gè)部分。其中政府人工成本又主要包括四個(gè)部分：配置成本，開發(fā)成本，使用成本，保障成本。政府決策成本包括六個(gè)部分，即決策的直接成本、機(jī)會成本、社會成本、沉沒成本、風(fēng)險(xiǎn)成本、決策失誤成本。其中決策失誤不僅包括為決策失誤的造成的直接損失，而且也包括引發(fā)一系列新問題的解決成本。由于失誤的發(fā)生政府沒有及時(shí)快速的做出相應(yīng)的反應(yīng)就會導(dǎo)致更嚴(yán)重的后果，即使做出反應(yīng)也不能確保立即有效的控制場面，而政府在處理這些事務(wù)時(shí)又增加了新的精力、時(shí)間、資源等的投入，這些都屬于決策失誤成本的范疇。制度成本指從制度設(shè)計(jì)到制度變遷整個(gè)政府周期中發(fā)生的所有消耗，即為政府制定、實(shí)施和維持社會公共制度而付出的代價(jià)。任何制度的形成、執(zhí)行、變遷等都需要投入相應(yīng)的人力、物力和財(cái)力。由于公務(wù)人員的行為失范、制度的漏洞讓政府中本應(yīng)該服務(wù)社會公眾目的是創(chuàng)造社會價(jià)值與利益的資源用于為個(gè)人謀求利益，并且政府為減少杜絕尋租現(xiàn)象而投入的資源以及其他消耗都構(gòu)成了尋租成本。除上述四種成本外政府成本還包括政府政府交易成本、政府規(guī)模成本、政府邊際成本等。二、構(gòu)建政府成本會計(jì)體系存在的障礙（一）環(huán)境背景不理想1.會計(jì)環(huán)境不理想我國目前預(yù)算會計(jì)體系是以現(xiàn)金收付制為基礎(chǔ)，成本會計(jì)的核算需要以權(quán)責(zé)發(fā)生制為準(zhǔn)；由于沒有專門針對政府成本的規(guī)章制度，成本會計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量沒有依據(jù)；成本建設(shè)的理論條件不足；人員對建立成本會計(jì)體系的觀念不強(qiáng)，而且政府會計(jì)人員關(guān)于成本的理論知識不足，實(shí)踐操作幾乎沒有。2.人員成本觀念不強(qiáng)政府部門傳統(tǒng)觀念是只看結(jié)果，不計(jì)成本，造成公務(wù)人員從上到下都沒有計(jì)量成本的概念，造成很多資源的浪費(fèi)，不便于成本的核算與成本會計(jì)體系的建立。而政府人員成本意識的增強(qiáng)將便于成本政策的順利實(shí)施，促進(jìn)政府成本會計(jì)體系的構(gòu)建。3.監(jiān)督體系不健全按監(jiān)督主體的不同可以分為政府與社會監(jiān)督兩種。建立政府成本會計(jì)體系的根本目的就是正確核算政府日常以及各項(xiàng)活動的消耗成本，降低政府成本，提高資源的使用效率。目前我國實(shí)行決算報(bào)告制度無法合理反映政府的各項(xiàng)資產(chǎn)和成本，不利于改善政府運(yùn)行效率和公共服務(wù)能力；信息公開化、透明化程度不夠，不能滿足不同信息使用者的需求。（1）政府監(jiān)督體系不健全首先由于我國財(cái)政、審計(jì)、工商等部門存在各自為政、重復(fù)監(jiān)督等問題，造成政府的監(jiān)督差強(qiáng)人意。其次，部分公務(wù)人員素質(zhì)不高，法制意識淡薄，為了個(gè)人利益，放棄原則，給大家通方便，便造成了“官官相護(hù)”、“威脅下級”、問題由大變小、由小變無等現(xiàn)象普遍發(fā)生，這些行為實(shí)際削弱了國家監(jiān)督。（2）社會監(jiān)督機(jī)制缺失由于目前信息公開的透明度不大，社會公眾獲取政府信息的途徑非常有限，有時(shí)甚至獲取不到任何結(jié)果，這種信息的不對稱性嚴(yán)重阻礙了社會公眾、機(jī)構(gòu)等對政府部門的監(jiān)督，損害了社會公眾的權(quán)益。（二）缺乏政府成本會計(jì)制度，信息反饋機(jī)制不完善1.政府成本會計(jì)制度缺失政府會計(jì)制度目前還是預(yù)算會計(jì)，不能準(zhǔn)確地進(jìn)行成本核算，會計(jì)體系無法滿足管理體制改革與績效評價(jià)制度的需要。政府改革正處于初級階段，政府成本會計(jì)還處于理論建設(shè)階段，會計(jì)制度更不是現(xiàn)階段可以實(shí)現(xiàn)的。2.政府成本信息披露缺失過去幾年來，從中央到地方，制定了“相當(dāng)嚴(yán)苛”的公務(wù)消費(fèi)檔規(guī)定，吃、住、行、游無一例外不受限制，細(xì)化到連額外洗漱用品都明文禁止，可以說是事無巨細(xì)，這一系列規(guī)定出臺后，關(guān)注公共財(cái)政和“三公”消費(fèi)的學(xué)者曾估算，若按規(guī)定執(zhí)行，各地的“三公”經(jīng)費(fèi)會有大幅下降，然而，各地財(cái)政預(yù)算報(bào)告的出爐，這一樂觀的預(yù)期面臨較大落差。政府除了公開“三公經(jīng)費(fèi)”來回應(yīng)社會的期待之外，政府沒有公開其他政府活動的成本信息。三、構(gòu)建政府成本會計(jì)體系的建議（一）根據(jù)政府會計(jì)改革的計(jì)劃：分階段、分層次進(jìn)行長期規(guī)劃政府會計(jì)改革是一個(gè)漫長的過程，我國目前的預(yù)算以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，與政府改革中的財(cái)務(wù)會計(jì)和成本會計(jì)的權(quán)責(zé)發(fā)生制形成差異。由于我國是一個(gè)人口眾多的大國，政府層次多，結(jié)合我國國情，并不能像其他一些國家進(jìn)行快速改革。而且從國外大多數(shù)國家看，政府改革是一個(gè)漫長的過程，不可能一步到位，一蹴而就，因此我們要做好打長期戰(zhàn)斗的準(zhǔn)備，堅(jiān)持到底，在過程中靈活改動。國發(fā)〔2014〕63號，國務(wù)院批轉(zhuǎn)財(cái)政部《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案》，方案中政府會計(jì)定位為預(yù)算會計(jì)功能與財(cái)務(wù)會計(jì)功能相結(jié)合，近期目標(biāo)主要是使預(yù)算會計(jì)功能得到完善，加強(qiáng)政府財(cái)務(wù)會計(jì)功能，打牢政府財(cái)務(wù)報(bào)告核算基礎(chǔ)，完備報(bào)告信息，遠(yuǎn)期目標(biāo)應(yīng)是等條件成熟時(shí)，實(shí)施政府成本會計(jì)。因此，我們可以先在先行預(yù)算會計(jì)的基礎(chǔ)上增加財(cái)務(wù)、成本、管理信息，在過程中四個(gè)齊頭并進(jìn)，不能弱化某一方，漸漸實(shí)現(xiàn)“四位一體”的會計(jì)模式，這樣也有利于會計(jì)人員的培訓(xùn)，使人員的培養(yǎng)與政府的改革同時(shí)進(jìn)行。（二）處理好“四位一體”會計(jì)系統(tǒng)四者之間的的關(guān)系根據(jù)圖1所示：我國可以建立“四位一體”的政府會計(jì)體系，蘊(yùn)含了四個(gè)會計(jì)子系統(tǒng)：政府預(yù)算會計(jì)、政府財(cái)務(wù)會計(jì)、政府管理會計(jì)和政府成本會計(jì)系統(tǒng)。能更全面反映政府的受托責(zé)任，四個(gè)子系統(tǒng)既相互獨(dú)立又相互協(xié)調(diào)。1.相互獨(dú)立（1）責(zé)任、目的不同預(yù)算會計(jì)體系反映政府的預(yù)算情況；財(cái)務(wù)會計(jì)體系是對經(jīng)濟(jì)活動的綜合核算，反映政府財(cái)務(wù)狀況；管理會計(jì)體系主要為政府的內(nèi)部管理服務(wù)，突出以人為中心的行為管理；成本會計(jì)體系反映資源的耗費(fèi)情況。（2）作用時(shí)間、信息特征不同預(yù)算會計(jì)體系作用時(shí)間和信息主要是未來；財(cái)務(wù)會計(jì)體系信息則大多為過去時(shí)態(tài)；管理會計(jì)體系信息跨越過去、現(xiàn)在和未來三個(gè)時(shí)態(tài)；成本會計(jì)體系的信息為過去時(shí)。2.相互協(xié)調(diào)預(yù)算會計(jì)體系基于財(cái)務(wù)會計(jì)和成本會計(jì)體系的信息對政府以后的經(jīng)濟(jì)活動及其他做出預(yù)算，并提供資源分配決策和經(jīng)營責(zé)任評價(jià)的有用信息；財(cái)務(wù)會計(jì)和成本會計(jì)體系中又可以反映政府對預(yù)算計(jì)劃的執(zhí)行情況；成本會計(jì)體系是財(cái)務(wù)會計(jì)體系源于成本的更具體詳細(xì)的反映；管理會計(jì)體系基于這三者為政府組織提供管理策略，而這三者的情況又可以反映管理會計(jì)體系中決策的正確性。（三）及時(shí)頒布各項(xiàng)規(guī)章制度，健全法律法規(guī)，形成成本會計(jì)準(zhǔn)則法律準(zhǔn)則一方面可以引導(dǎo)我國中央政府以及地方政府進(jìn)行成本會計(jì)改革，另一方面，也可以監(jiān)督各級政府實(shí)施成本改革，而且也有助于公眾督促政府改革的實(shí)施，使監(jiān)督部門以及人民的監(jiān)督權(quán)力有法律保證。（四）提升財(cái)會人員以及政府人員的理論素質(zhì)和觀念素質(zhì)及時(shí)并且經(jīng)常對會計(jì)人員開展教育培訓(xùn)，提高其專業(yè)技能，能與時(shí)俱進(jìn)，熟練掌握成本會計(jì)核算方法以及成本核算方法的選擇，推進(jìn)改革發(fā)展，并且進(jìn)行觀念教育，使其樹立正確的價(jià)值觀，防止貪污腐敗。財(cái)會人員專業(yè)技能提升，也可能會對我國政府改革提供好的建議與思路，因此，培訓(xùn)等提高人員素質(zhì)的實(shí)施是十分必要的。（五）把政府成本納入績效考核體系中把政府成本納入官員績效考核體系中，可以有效的改變地方政府官員“為提高GDP而不顧其他”、“按GDP來說話”的傳統(tǒng)做法，可采取政府領(lǐng)導(dǎo)作出表率，并對表現(xiàn)好、業(yè)績高的部門機(jī)構(gòu)和人員作出表彰。這樣有助于提高公務(wù)人員的行為素質(zhì)及思想素質(zhì)，使節(jié)約觀念真正落到實(shí)處。（六）引進(jìn)成本會計(jì)軟件，建立電子政務(wù)，精簡政府部門新加坡、美國等國家都通過建設(shè)電子政府，有效地降低了政府成本，我國可以借鑒他們的做法，通過進(jìn)成本會計(jì)軟件，建立電子政務(wù)，可減少會計(jì)人員的工作量，提高公務(wù)人員的效率，使人們可以快速高效的了解政府信息；精簡政府部門使我國政府結(jié)構(gòu)更合理，電子政府的建設(shè)使交流溝通更方便，成本更節(jié)約。