稅務(wù)籌劃又稱(chēng)納稅籌劃，一般是指納稅人在稅法規(guī)定許可的范圍內(nèi)，以收益最大化為目的，通過(guò)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)?shù)然顒?dòng)的事先籌劃和安排，盡可能地取得納稅節(jié)約。稅務(wù)籌劃的顯著特點(diǎn)是籌劃性，即事先謀劃、設(shè)計(jì)、安排。而稅務(wù)籌劃與會(huì)計(jì)政策有著密切的關(guān)系。特別是企業(yè)所得稅的籌劃，受會(huì)計(jì)政策選擇的影響非常明顯?？梢哉f(shuō)，企業(yè)進(jìn)行所得稅籌劃的過(guò)程，也是一個(gè)會(huì)計(jì)政策選擇的過(guò)程。一般納稅人的避稅籌劃案例除特殊委托加工和進(jìn)口貨物的納稅人外均為一般納稅人。一般納稅人應(yīng)納稅額的基本公式如下：應(yīng)納稅額＝當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額－當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額這樣，一般納稅人的避稅籌劃具體而言可以從兩方面入手。利用當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額避稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額指納稅人銷(xiāo)售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，就銷(xiāo)售額依照規(guī)定的稅率計(jì)算所銷(xiāo)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的稅額。銷(xiāo)項(xiàng)稅額在價(jià)外向購(gòu)買(mǎi)方收取，其計(jì)算公式如下：銷(xiāo)項(xiàng)稅額＝銷(xiāo)售額×稅率利用銷(xiāo)項(xiàng)稅額避稅的關(guān)鍵在于：第一，銷(xiāo)售額避稅；第二，稅率避稅。一般來(lái)說(shuō)，后者余地不大，利用銷(xiāo)售額避稅可能性較大。就銷(xiāo)售額而言存在下列避稅籌劃策略：（一）實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售收入時(shí)，采用特殊的結(jié)算方式，拖延入賬時(shí)間，延續(xù)稅款繳納；（二）隨同貨物銷(xiāo)售的包裝物，單獨(dú)處理，不要匯入銷(xiāo)售收入；（三）銷(xiāo)售貨物后加價(jià)收入或價(jià)外補(bǔ)貼收入，采取措施不要匯入銷(xiāo)售收入；（四）設(shè)法將銷(xiāo)售過(guò)程中的回扣沖減銷(xiāo)售收入；（五）采取某種合法合理的方式坐支，少匯銷(xiāo)售收入；（六）商品性貨物用于本企業(yè)專(zhuān)項(xiàng)工程或福利設(shè)施，本應(yīng)視同對(duì)外銷(xiāo)售，但采取低估價(jià)、次品折扣方式降低銷(xiāo)售額；（七）采用用于本企業(yè)繼續(xù)生產(chǎn)加工的方式，避免作為對(duì)外銷(xiāo)售處理；（八）以物換物；（九）為職工搞福利或發(fā)放獎(jiǎng)勵(lì)性紀(jì)念品，低價(jià)出售，或私分商品性貨物；（十）為公關(guān)將合格品降低為殘次品，降價(jià)銷(xiāo)售給對(duì)方或送給對(duì)方；（十一）納稅人因銷(xiāo)貨退回或折讓而退還購(gòu)買(mǎi)方的增值稅額，應(yīng)從銷(xiāo)貨退回或者在發(fā)生的當(dāng)期的銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。利用當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額避稅進(jìn)項(xiàng)稅額是指購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)已納的增值稅額。準(zhǔn)予從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，限于增值稅稅款抵扣憑證上注明的增值稅額和購(gòu)進(jìn)負(fù)稅農(nóng)產(chǎn)品的價(jià)格中所含增值稅額，因此進(jìn)項(xiàng)稅額避稅策略包括：（一）在價(jià)格同等的情況下，購(gòu)買(mǎi)具有增值稅發(fā)票的貨物；（二）納稅人購(gòu)買(mǎi)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，不僅向?qū)Ψ剿饕獙?zhuān)用的增值稅發(fā)票，而且向銷(xiāo)方取得增值稅款專(zhuān)用發(fā)票上說(shuō)明的增值稅額；（三）納稅人委托加工貨物時(shí)，不僅向委托方收取增值稅專(zhuān)用發(fā)票，而且要努力爭(zhēng)取使發(fā)票上注明的增值稅額盡可能地大；（四）納稅人進(jìn)口貨物時(shí)，向海關(guān)收取增值稅完稅憑證，并注明增值稅額；（五）購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的價(jià)格中所含增值稅額，按購(gòu)貨發(fā)票或經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的收購(gòu)憑據(jù)上注明的價(jià)格，依照10％的扣除稅率，獲得10％的抵扣；（六）為了順利獲得抵扣，避稅者應(yīng)當(dāng)特別注意下列情況，并防止它發(fā)生：第一，購(gòu)進(jìn)貨物，應(yīng)稅勞務(wù)或委托加工貨物未按規(guī)定取得并保存扣稅憑證的；第二，購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品未有購(gòu)貨發(fā)票或經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的收購(gòu)憑證；第三，購(gòu)進(jìn)貨物，應(yīng)稅勞務(wù)或委托加工貨物的扣稅憑證上未按規(guī)定注明增值稅額及其他有關(guān)事項(xiàng)，或者所注稅額及其他有關(guān)事項(xiàng)不符合規(guī)定的；（七）在采購(gòu)固定資產(chǎn)時(shí)，將部分固定資產(chǎn)附屬件作為原材料購(gòu)進(jìn)，并獲得進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣；（八）將非應(yīng)稅和免稅項(xiàng)目購(gòu)進(jìn)的貨物和勞務(wù)與應(yīng)稅項(xiàng)目購(gòu)進(jìn)的貨物與勞務(wù)混同購(gòu)進(jìn)，并獲得增值稅發(fā)票；（九）采用兼營(yíng)手段，縮小不得抵扣部分的比例。以上兩大類(lèi)策略，是從可供避稅籌劃的實(shí)際操作的角度著眼而提出的。從本質(zhì)上說(shuō)可歸納為：一是爭(zhēng)取縮小銷(xiāo)項(xiàng)稅額；二是爭(zhēng)取擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)稅額，其效果是從兩個(gè)方向壓縮應(yīng)繳稅額。 分立農(nóng)副業(yè)生產(chǎn)部門(mén)提高進(jìn)項(xiàng)稅額的案例分析 某食品廠為增值稅一般納稅人，適用17％的增值稅稅率。根據(jù)市場(chǎng)需求，該食品廠開(kāi)發(fā)種植獼猴桃，并將獼猴桃加工成果脯、飲料等(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“加工品”)對(duì)外銷(xiāo)售。2005年獼猴桃開(kāi)始產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)效益。2006年5月該食品廠共銷(xiāo)售獼猴桃加工品100萬(wàn)元(不含增值稅價(jià)格)，產(chǎn)生17萬(wàn)元的銷(xiāo)項(xiàng)稅額。但經(jīng)核算，發(fā)現(xiàn)與該項(xiàng)業(yè)務(wù)有關(guān)的進(jìn)項(xiàng)稅額數(shù)量很少，只有化肥等項(xiàng)目產(chǎn)生了1萬(wàn)元的進(jìn)項(xiàng)稅額。這樣，該食品廠需要就該項(xiàng)業(yè)務(wù)繳納16萬(wàn)元的增值稅。為了降低增值稅負(fù)擔(dān)，該企業(yè)在購(gòu)進(jìn)可抵扣項(xiàng)目時(shí)，十分注重取得合格的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，但收效不大。 從稅收籌劃的角度講，該食品廠可以采取企業(yè)分立的方法降低增值稅負(fù)擔(dān)。即：食品廠將獼猴桃的種植業(yè)務(wù)分立為一個(gè)獨(dú)立的企業(yè)，并使其具有獨(dú)立的法人資格，實(shí)行獨(dú)立核算，也就是使之成為一個(gè)獨(dú)立的納稅人。原因在于，我國(guó)增值稅法規(guī)定：一般納稅人向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購(gòu)買(mǎi)的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，或者向小規(guī)模納稅人購(gòu)買(mǎi)的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，準(zhǔn)予按照購(gòu)買(mǎi)價(jià)格和13％的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，從當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額中扣除。這樣，食品廠就可以按照“購(gòu)買(mǎi)價(jià)格×13％”計(jì)算出進(jìn)項(xiàng)稅額，而種植企業(yè)也不必繳納增值稅，因?yàn)橹苯訌氖轮参锏姆N植、收割和動(dòng)物的飼養(yǎng)、捕撈的單位和個(gè)人銷(xiāo)售的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，免征增值稅。當(dāng)然，相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額也不能再抵扣。結(jié)果是，種植企業(yè)沒(méi)有因?yàn)榉至⒍喑袚?dān)任何稅收，而食品廠卻在原有進(jìn)項(xiàng)稅額、銷(xiāo)項(xiàng)稅額不變的前提下，因?yàn)橛辛恕跋蜣r(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購(gòu)買(mǎi)的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品”，而可以增加大量的進(jìn)項(xiàng)稅額。 在上述方案中，食品廠分立后的稅收負(fù)擔(dān)及有關(guān)變化，體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面： 1．分立后的食品廠，銷(xiāo)項(xiàng)稅額不變，仍為17萬(wàn)元； 2．分立后的食品廠增加了進(jìn)項(xiàng)稅額。假設(shè)按照市場(chǎng)正常的交易價(jià)格，該食品廠2006年5月用于生產(chǎn)獼猴桃加工品的原料價(jià)值60萬(wàn)元，那么分立后的食品廠就可以按照60萬(wàn)元的買(mǎi)價(jià)和13％的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，即7.8萬(wàn)元(如果企業(yè)進(jìn)行轉(zhuǎn)移定價(jià)操作，還可以計(jì)算更多的進(jìn)項(xiàng)稅額)； 3．種植企業(yè)享受增值稅免稅優(yōu)惠，但同時(shí)，有關(guān)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅也不能夠再抵扣。根據(jù)前文介紹，這部分增值稅進(jìn)項(xiàng)稅為1萬(wàn)元； 4．種植企業(yè)可以享受農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅的免稅政策。 所以，分立后食品廠的這項(xiàng)業(yè)務(wù)需要繳納的增值稅為： 應(yīng)納增值稅=17-7.8=9.2(萬(wàn)元) 與籌劃前相比，增值稅負(fù)擔(dān)降低了6.8萬(wàn)元，相當(dāng)于新增加的進(jìn)項(xiàng)稅額與企業(yè)原有的進(jìn)項(xiàng)稅額之差。 這一稅收籌劃方案的效果，主要取決于兩個(gè)因素： 1．新增加的進(jìn)項(xiàng)稅額的數(shù)量，即根據(jù)13％的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。這一數(shù)額越大，這項(xiàng)稅收籌劃的方案就越好。實(shí)際上這一數(shù)量直接取決于種植企業(yè)和加工企業(yè)之間的交易價(jià)格。交易價(jià)格越高，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額就越多。 2．原有的進(jìn)項(xiàng)稅額的數(shù)量。這一數(shù)額會(huì)直接增加這項(xiàng)稅收籌劃方案的機(jī)會(huì)成本。 以上我們分析了該企業(yè)籌劃前后增值稅負(fù)擔(dān)的變化，在實(shí)際操作中，企業(yè)所得稅的負(fù)擔(dān)也是必須同時(shí)考慮的因素。本案例中，種植企業(yè)增加的銷(xiāo)售收入就是食品廠增加的成本，因此種植企業(yè)增加的利潤(rùn)就是食品廠減少的利潤(rùn)。所以，兩者之間的獼猴桃銷(xiāo)售價(jià)格最終不會(huì)影響兩者總的所得稅負(fù)擔(dān)。 二 分立廢舊物資收購(gòu)部門(mén)提高進(jìn)項(xiàng)稅額的案例分析 根據(jù)財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局2001年04月29日發(fā)布的《關(guān)于廢舊物資回收經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)有關(guān)增值稅政策的通知》(財(cái)稅字[2001]第078號(hào))，自2001年5月1日起，生產(chǎn)企業(yè)增值稅一般納稅人購(gòu)入廢舊物資回收經(jīng)營(yíng)單位銷(xiāo)售的廢舊物資，可按照廢舊物資回收經(jīng)營(yíng)單位開(kāi)具的由稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)制的普通發(fā)票上注明的金額，按10％計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。同時(shí)，對(duì)廢舊物資回收經(jīng)營(yíng)單位銷(xiāo)售其收購(gòu)的廢舊物資免征增值稅。根據(jù)以上規(guī)定，使用廢舊物資進(jìn)行生產(chǎn)的企業(yè)可以將原來(lái)屬于企業(yè)內(nèi)部的收購(gòu)部門(mén)進(jìn)行獨(dú)立，以適用以上的抵扣規(guī)定。 例如，某造紙廠是增值稅一般納稅人，適用17％的增值稅稅率。該企業(yè)的主要業(yè)務(wù)是將廢紙經(jīng)脫墨等程序加工成日用紙制品。長(zhǎng)期以來(lái)，企業(yè)有大量原材料來(lái)源于民間收購(gòu)者。由于對(duì)方不能開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票或其他合法的抵扣票據(jù)，企業(yè)長(zhǎng)期有大量原材料不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。 根據(jù)前述的抵扣規(guī)定，該企業(yè)為了抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，也曾改為從當(dāng)?shù)卣?guī)的廢舊物資經(jīng)營(yíng)單位收購(gòu)廢紙，并由其開(kāi)具可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的發(fā)票。但由于收購(gòu)價(jià)格較高，企業(yè)雖然增值稅負(fù)擔(dān)有所下降，但利潤(rùn)總額并未有明顯提高。 筆者的建議是，該造紙廠應(yīng)采取企業(yè)分立的方式，將原來(lái)的收購(gòu)部門(mén)分立為一個(gè)廢紙收購(gòu)企業(yè)，并使該企業(yè)具有獨(dú)立的法人資格，實(shí)行獨(dú)立核算。這樣，新企業(yè)屬于專(zhuān)門(mén)經(jīng)營(yíng)廢舊物資的企業(yè)，可以為造紙廠開(kāi)具合格的發(fā)票，造紙廠就可以按照買(mǎi)價(jià)和10％的抵扣率抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。同時(shí)，根據(jù)前述的稅收法規(guī)，廢舊物資經(jīng)營(yíng)企業(yè)銷(xiāo)售其收購(gòu)的廢舊物資免征增值稅。即： 廢紙=A元 廢紙=A元 個(gè)人————→廢紙收購(gòu)企業(yè)——————————→造紙廠 進(jìn)項(xiàng)稅額=A元×10％ 三 分立運(yùn)輸部門(mén)提高進(jìn)項(xiàng)稅額的案例分析 我國(guó)增值稅有關(guān)法規(guī)規(guī)定，一般納稅人外購(gòu)貨物(除固定資產(chǎn)外)所支付的運(yùn)輸費(fèi)用，以及一般納稅人銷(xiāo)售貨物所支付的運(yùn)輸費(fèi)用(不并入銷(xiāo)售額的代墊運(yùn)費(fèi)除外)，根據(jù)運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)(普通發(fā)票)所列運(yùn)費(fèi)金額，按7％的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予扣除，但隨同運(yùn)費(fèi)支付的裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等其他雜費(fèi)不得計(jì)算扣除進(jìn)項(xiàng)稅額。 根據(jù)以上規(guī)定，企業(yè)內(nèi)部設(shè)置的運(yùn)輸部門(mén)分立成獨(dú)立的運(yùn)輸企業(yè)，可以幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)稅收籌劃。 例如，企業(yè)A對(duì)外銷(xiāo)售一批商品，原售價(jià)117萬(wàn)元(含增值稅)。將運(yùn)輸部門(mén)B分立后，對(duì)外銷(xiāo)售價(jià)格不變，但由于運(yùn)輸企業(yè)B已經(jīng)獨(dú)立，A企業(yè)需要向B企業(yè)支付有關(guān)運(yùn)費(fèi)，比如20萬(wàn)元。按照前述規(guī)定，A企業(yè)取得了合格的運(yùn)費(fèi)發(fā)票，可以扣除有關(guān)的進(jìn)項(xiàng)稅額： 可扣除進(jìn)項(xiàng)稅額=200000×7％=14000(元) 但需要注意的是，當(dāng)運(yùn)輸企業(yè)獨(dú)立后，其業(yè)務(wù)已經(jīng)屬于營(yíng)業(yè)稅的征收范圍，B企業(yè)應(yīng)按照營(yíng)業(yè)收入和3％的稅率計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。 應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅額=200000×3％=6000(元) 所以分立運(yùn)輸部門(mén)給企業(yè)的該項(xiàng)業(yè)務(wù)帶來(lái)的稅收籌劃收益是8000(即14000-6000)元。從企業(yè)長(zhǎng)期經(jīng)營(yíng)的眼光看，其效果必將更加顯著。 最后需要說(shuō)明的是，出于分析的方便，本文中的分析并沒(méi)有考慮企業(yè)由于增值稅、營(yíng)業(yè)稅的變化，而導(dǎo)致的城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加等的相應(yīng)變化。由于這兩項(xiàng)支出的數(shù)額是隨企業(yè)實(shí)際繳納的增值稅、營(yíng)業(yè)稅數(shù)額，按固定的比例同方向增長(zhǎng)的，所以當(dāng)考慮這些因素時(shí)，以上稅收籌劃的效果將更加明顯。 目前房地產(chǎn)行業(yè)被炒的沸沸揚(yáng)揚(yáng)，稅收籌劃這個(gè)應(yīng)運(yùn)而生的新生事物也因此而越來(lái)越受到這個(gè)行業(yè)的重視。稅收籌劃其實(shí)是一門(mén)邊緣學(xué)科，涉及財(cái)務(wù)管理理論、現(xiàn)行稅收法規(guī)以及納稅籌劃的基本理論，因此這要求稅收籌劃人具備相關(guān)的專(zhuān)業(yè)知識(shí)。 稅收籌劃方案要和籌劃對(duì)象實(shí)際情況相一致，不能將一個(gè)籌劃方案放在它不適合的環(huán)境中，否則會(huì)造成納稅籌劃的失敗。如果稅收籌劃方案和它的環(huán)境相一致，就會(huì)達(dá)到納稅籌劃的效果。近日一位朋友給我一個(gè)房地產(chǎn)行業(yè)的案例，讓我?guī)兔Ψ治鲆幌?，在這里我說(shuō)說(shuō)我的思路。 某房地產(chǎn)公司于2000年以500萬(wàn)元的價(jià)格取得一塊土地，但一直未對(duì)土地進(jìn)行開(kāi)發(fā)。2006年8月，該土地的公允價(jià)值已經(jīng)增值到2000萬(wàn)元。因此公司決定于2006年11月開(kāi)始在該土地上開(kāi)發(fā)商品房（普通住房）。經(jīng)測(cè)算，預(yù)計(jì)商品房銷(xiāo)售收入約為5500萬(wàn)元，土地增值稅扣除項(xiàng)目金額約為3000萬(wàn)元（500萬(wàn)元的地價(jià)和2500萬(wàn)元的其它扣除項(xiàng)目），可在企業(yè)所得稅前扣除的成本稅費(fèi)約為3350萬(wàn)元（500萬(wàn)元的地價(jià)和2500萬(wàn)元的增值稅扣項(xiàng)和350萬(wàn)元的期間費(fèi)用列支項(xiàng)目，不含土地增值稅）。當(dāng)?shù)仄醵惗惵蕿?%。 公司應(yīng)繳納土地增值稅和企業(yè)所得稅測(cè)算如下： 增值額：5500－3000＝2500萬(wàn)元； 增值率：2500÷3000×100%＝83%； 應(yīng)繳納土地增值稅：2500×40%－3000×5%＝850萬(wàn)元； 應(yīng)繳納企業(yè)所得稅：（5500－3350－850）×33%＝429萬(wàn)元。 公司應(yīng)納稅合計(jì)為850＋429＝1279萬(wàn)元籌劃方案一： 在開(kāi)發(fā)土地之前，公司可將該土地作價(jià)2000萬(wàn)元投資成立甲公司（非房地產(chǎn)企業(yè)），然后再由公司吸收合并甲公司，最后再開(kāi)發(fā)商品房對(duì)外銷(xiāo)售。 投資環(huán)節(jié)、合并環(huán)節(jié)以及商品房銷(xiāo)售環(huán)節(jié)應(yīng)負(fù)擔(dān)的相關(guān)稅費(fèi)測(cè)算如下：1.投資環(huán)節(jié) 1）《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2002〕191號(hào)）規(guī)定：以無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅。因此，公司以土地投資成立甲公司不需要繳納營(yíng)業(yè)稅。 2）《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2000〕118號(hào)）規(guī)定：企業(yè)以經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的部分非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資，應(yīng)在投資交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷(xiāo)售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。所以，公司以土地對(duì)外投資應(yīng)負(fù)擔(dān)的企業(yè)所得稅為：（2000－500）×33%＝495萬(wàn)元。 3）《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知》（財(cái)稅〔1995〕48號(hào)）規(guī)定：對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的，投資、聯(lián)營(yíng)的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。對(duì)投資、聯(lián)營(yíng)企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。因此，公司以土地對(duì)外投資免征土地增值稅。 4）甲公司接受土地投資應(yīng)繳納契稅為：2000×3%＝60萬(wàn)元。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，甲公司應(yīng)當(dāng)按照土地的公允價(jià)值和契稅確認(rèn)其入賬價(jià)值為：2000＋60＝2060萬(wàn)元。2.合并環(huán)節(jié) 1）公司吸收合并甲公司時(shí)，因?yàn)榧坠举Y產(chǎn)未發(fā)生增值，所以無(wú)論采取應(yīng)稅合并還是免稅合并，均不會(huì)產(chǎn)生企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)。公司吸收合并甲公司后，該土地的入賬價(jià)值仍為2060萬(wàn)元。 2）《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》（財(cái)稅〔2003〕184號(hào)）規(guī)定：自2003年10月1日起~2005年12月31日止，兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)，依據(jù)法律規(guī)定、合同約定，合并改建為一個(gè)企業(yè)，對(duì)其合并后的企業(yè)承受原合并各方的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。另外，《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于延長(zhǎng)企業(yè)改制重組若干契稅政策執(zhí)行期限的通知》（財(cái)稅〔2006〕41號(hào)）補(bǔ)充規(guī)定：財(cái)稅〔2003〕184號(hào)文件執(zhí)行時(shí)間已于2005年底到期。為繼續(xù)支持企業(yè)改革，加快建立現(xiàn)代企業(yè)制度，企業(yè)改制重組涉及的契稅政策，繼續(xù)按照財(cái)稅〔2003〕184號(hào)文件的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行，執(zhí)行期限為2006年1月1日~2008年12月31日。因此，公司吸收合并甲公司可免征契稅。3.商品房銷(xiāo)售環(huán)節(jié) 1）土地增值稅方面： ①計(jì)稅成本確定。 按照《土地增值稅暫行條例》（國(guó)務(wù)院令第138號(hào)）第六條：“計(jì)算增值額的扣除項(xiàng)目:(一)取得土地使用權(quán)所支付的金額；(二)開(kāi)發(fā)土地的成本、費(fèi)用；(三)新建房及配套設(shè)施的成本、費(fèi)用、或者舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格；(四)與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金；(五)財(cái)政部規(guī)定的其他扣除項(xiàng)目。” 根據(jù)《關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2006〕187號(hào)）第四條第一款：“房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算時(shí)計(jì)算與清算項(xiàng)目有關(guān)的扣除項(xiàng)目金額，應(yīng)根據(jù)土地增值稅暫行條例第六條及其實(shí)施細(xì)則第七條的規(guī)定執(zhí)行。除另有規(guī)定外，扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本、費(fèi)用及與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)稅金，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。 故扣除項(xiàng)目金額只能按照土地增值稅暫行條例的具體規(guī)定確定，不能按照會(huì)計(jì)的入賬價(jià)值2060萬(wàn)元確定，也不能按照企業(yè)所得稅的計(jì)稅成本2060萬(wàn)元確定。 土地增值稅的計(jì)稅成本（即扣除項(xiàng)目金額）等于會(huì)計(jì)的入賬價(jià)值，也不等于企業(yè)所得稅的計(jì)稅成本。無(wú)論是兼并或投資還是整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的方式，公司為取得土地使用權(quán)所實(shí)際發(fā)生的支出均只有500萬(wàn)元，支付的地價(jià)款的合法有效憑證只有當(dāng)時(shí)支出這500萬(wàn)元時(shí)取得的相關(guān)原始憑證。故扣除項(xiàng)目中取得土地使用權(quán)所支付的金額為500萬(wàn)元。 ②應(yīng)納土地增值稅的計(jì)算 扣除項(xiàng)目金額：3000＋60×（1＋20%）＝3072（萬(wàn)元）； 增值額：5500－3072＝2428（萬(wàn)元）； 增值率：2428÷3072×100%＝79%； 應(yīng)繳納土地增值稅：2428×40%－3072×5%＝818（萬(wàn)元）； 2)企業(yè)所得稅方面: 應(yīng)繳納企業(yè)所得稅：[5500－（3350-500）－2000－818－60]×33%＝0萬(wàn)元。 籌劃方案稅負(fù)合計(jì)：495＋60＋818＝1373萬(wàn)元 因籌劃方案稅收負(fù)擔(dān)增加1373－1279＝94萬(wàn)元，結(jié)論：該方案不可行?；I劃方案二：分段實(shí)現(xiàn)土地增值稅法 根據(jù)文中條件：我們可作三步走方案 1、將公司進(jìn)行開(kāi)發(fā)，假設(shè)公司的土地增值稅扣除項(xiàng)目為2000萬(wàn)元（不含土地價(jià)款500萬(wàn)元），期間費(fèi)用為150萬(wàn)元是時(shí)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓給同一控制的甲房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司。售價(jià)3000萬(wàn)元。 1）土地增值稅：扣除項(xiàng)目金額：2500（萬(wàn)元）； 增值額：3000－2500＝500（萬(wàn)元）； 增值率：500÷2500×100%＝20%； 應(yīng)繳納土地增值稅：500×30%＝150（萬(wàn)元） 2）企業(yè)所得稅：（3000－2500－150）×33%＝116（萬(wàn)元） 3）契稅：3000×3%＝90萬(wàn)元。 稅款合計(jì)：150＋116＋90＝356萬(wàn)元 2、甲房地產(chǎn)公司再增加500萬(wàn)元的土地增值稅扣除項(xiàng)目，期間費(fèi)用為150萬(wàn)元。后再轉(zhuǎn)讓給乙銷(xiāo)售公司。售價(jià)為5000萬(wàn)元。 1）土地增值稅：扣除項(xiàng)目金額（3000＋90＋500）×（1＋20%）＝4308（萬(wàn)元）； 增值額：5000－4308＝692（萬(wàn)元）； 增值率：692÷4308×100%＝16%； 應(yīng)繳納土地增值稅：0（萬(wàn)元） 2）企業(yè)所得稅（5000－3000－500－150－90）×33%＝416（萬(wàn)元） 3、乙銷(xiāo)售公司發(fā)生期間費(fèi)用為50萬(wàn)元，售價(jià)為5500萬(wàn)元。為減少契稅負(fù)擔(dān),由甲房地產(chǎn)公司直接過(guò)戶到客戶處。 企業(yè)所得稅為（5500－5000－50）×33%＝149（萬(wàn)元） 總稅負(fù)為356＋416＋149＝921萬(wàn)元 方案二節(jié)稅金額為：1279－921＝358（萬(wàn)元）；籌劃方案三：變出售為代建，節(jié)稅效果佳，手續(xù)簡(jiǎn)便 如果公司將土地投資于擬購(gòu)地的某保險(xiǎn)公司，修建辦公樓。投資時(shí)應(yīng)納稅為495萬(wàn)元，后按2000萬(wàn)元轉(zhuǎn)讓股權(quán)免稅。再收取代建手續(xù)費(fèi)金額為650萬(wàn)元。650萬(wàn)元為建房利潤(rùn)。繳納企業(yè)所得稅為215萬(wàn)元。共繳納企業(yè)所得稅為710萬(wàn)元。 方案三節(jié)稅1279－710＝569（萬(wàn)元）通過(guò)上面的分析，我們不難看出，第三個(gè)方案是最佳的參考網(wǎng)址:納稅籌劃及財(cái)務(wù)動(dòng)態(tài) 1、談稅務(wù)籌劃中會(huì)計(jì)政策的運(yùn)用2、降低計(jì)稅依據(jù)的印花稅納稅籌劃3、貸款名目要細(xì)研究 4、購(gòu)買(mǎi)國(guó)產(chǎn)車(chē)的納稅籌劃 5、購(gòu)買(mǎi)進(jìn)口車(chē)的納稅籌劃 6、選擇低稅率的印花稅籌劃案例 7、實(shí)施稅收籌劃應(yīng)關(guān)注的幾個(gè)問(wèn)題 8、銷(xiāo)售貨物簽訂合同有技巧 10、部門(mén)多配合 籌劃效果佳 11、 通過(guò)商企購(gòu)進(jìn)原材料劃算 12、 營(yíng)業(yè)費(fèi)用的檢查 13、 接受實(shí)物捐贈(zèng)的所得稅處理 14、 實(shí)施稅收籌劃應(yīng)關(guān)注的幾個(gè)問(wèn)題 15、不漲工資搞培訓(xùn) 公司個(gè)人雙得利 16、 已用固定資產(chǎn)銷(xiāo)售的稅收籌劃技巧 17、 降價(jià)銷(xiāo)售和折扣銷(xiāo)售的稅收籌劃技巧 18、 增值稅籌劃：售價(jià)高未必收益高19、建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅的稅收籌劃——建筑材料購(gòu)買(mǎi)方的籌劃 20、 建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅的稅收籌劃——利用境外子公司進(jìn)行籌劃 21、 建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅的稅收籌劃——工程承包合同的籌劃 22、 營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠政策及其籌劃 23、 營(yíng)業(yè)稅納稅籌劃實(shí)例 24、 營(yíng)銷(xiāo)策劃中的節(jié)稅技巧 25、 財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移的營(yíng)業(yè)稅避稅籌劃 26、通過(guò)營(yíng)業(yè)額的營(yíng)業(yè)稅避稅籌劃 27、 通過(guò)合作建房進(jìn)行的營(yíng)業(yè)稅避稅籌劃 28、 分散經(jīng)營(yíng)的營(yíng)業(yè)稅避稅籌劃 29、 利用減免稅項(xiàng)目的營(yíng)業(yè)稅避稅籌劃 30、 企業(yè)延期納稅的營(yíng)業(yè)稅避稅籌劃 31、 混合銷(xiāo)售的營(yíng)業(yè)稅避稅籌劃 32、 營(yíng)業(yè)稅的稅收籌劃——建筑工程承包的營(yíng)業(yè)稅避稅籌劃 33、 營(yíng)業(yè)稅的稅收籌劃——利用應(yīng)稅項(xiàng)目定價(jià)的營(yíng)業(yè)稅避稅籌劃 34、 營(yíng)業(yè)稅的稅收籌劃——利用兼營(yíng)銷(xiāo)售和混合銷(xiāo)售的營(yíng)業(yè)稅避稅籌劃 35、 建筑、安裝企業(yè)營(yíng)業(yè)稅節(jié)稅策略 36、 營(yíng)業(yè)稅的稅收籌劃——籌劃方法 37、 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)營(yíng)業(yè)稅的稅收籌劃——利用兼營(yíng)銷(xiāo)售和混合銷(xiāo)售的營(yíng)業(yè)稅稅收籌劃 38、 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)營(yíng)業(yè)稅的稅收籌劃——對(duì)合作建房行為的稅收籌劃 39、 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)營(yíng)業(yè)稅的稅收籌劃——建筑工程承包的營(yíng)業(yè)稅稅收籌劃 40、 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)營(yíng)業(yè)稅的稅收籌劃——利用應(yīng)稅項(xiàng)目定價(jià)的營(yíng)業(yè)稅稅收籌劃 41、 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)營(yíng)業(yè)稅的稅收籌劃——外商投資企業(yè)從事城市住宅小區(qū)建設(shè)的稅收籌劃 42、 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)營(yíng)業(yè)稅的稅收籌劃——對(duì)消化空置商品房的稅收籌劃 43、 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅收籌劃——利用房地產(chǎn)市場(chǎng)稅收政策的稅收籌劃 44、 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅收籌劃——關(guān)于營(yíng)業(yè)稅的若干具體問(wèn)題 45、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅收籌劃——營(yíng)業(yè)稅稅款的繳納 46、 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅收籌劃——營(yíng)業(yè)稅的計(jì)算與征收 47、 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅收籌劃——營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù) 48、 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅收籌劃——營(yíng)業(yè)稅的稅率與稅目 49、 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅收籌劃——營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍 50、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅收籌劃——營(yíng)業(yè)稅的扣繳義務(wù)人 51、 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅收籌劃——營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)人 52、 正文文章標(biāo)題53、 營(yíng)業(yè)稅的稅收籌劃——變換專(zhuān)利使用方式可節(jié)稅 54、 營(yíng)業(yè)稅稅收籌劃――避不開(kāi)的營(yíng)業(yè)稅 55、 營(yíng)業(yè)稅稅收籌劃――擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模要考慮過(guò)納稅籌劃 56、 營(yíng)業(yè)稅稅收籌劃――租賃變倉(cāng)儲(chǔ)稅負(fù)可降低 57、 營(yíng)業(yè)稅稅收籌劃技巧——利用計(jì)稅依據(jù)籌劃 58、 企業(yè)納稅安全狀況自我檢查表.59、 籌劃新思路－稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁 60、納稅籌劃的目的 61、稅收籌劃的起因和可行性 62、稅收籌劃的基本原則 63、淺析當(dāng)前公司資本結(jié)構(gòu)優(yōu)化問(wèn)題 64、 旅游企業(yè)財(cái)務(wù)核算要點(diǎn)1 65、 旅游企業(yè)財(cái)務(wù)核算要點(diǎn) 66、 淺議中小企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范化問(wèn)題 67、 試論稅收法規(guī)與會(huì)計(jì)制度關(guān)系的演進(jìn) 68、試論股票期權(quán)的會(huì)計(jì)處理 69、 固定資產(chǎn)"加速折舊法"之我見(jiàn) 70、 淺談管理會(huì)計(jì)中業(yè)績(jī)考核的幾點(diǎn)認(rèn)識(shí) 71、 會(huì)計(jì)防范風(fēng)險(xiǎn)方法芻議 72、 期股、期權(quán)設(shè)置相關(guān)帳務(wù)處理問(wèn)題探析 73、 財(cái)政部明確應(yīng)收債權(quán)會(huì)計(jì)處理充分考慮交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì) 74、加強(qiáng)應(yīng)收賬款的管理，提升企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力 75、 財(cái)務(wù)總監(jiān)知識(shí)結(jié)構(gòu)調(diào)查：你是全能型CFO嗎 76、 加強(qiáng)企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理 77、 鎮(zhèn)江:財(cái)務(wù)總監(jiān)走上前臺(tái) 78、 三項(xiàng)措施根治假賬 79、 關(guān)于會(huì)計(jì)監(jiān)管的思考 80、 企業(yè)常見(jiàn)利潤(rùn)操縱方法的會(huì)計(jì)分析 81、貸款五級(jí)分類(lèi)與會(huì)計(jì)核算 82、 會(huì)計(jì)魔方 83、 中國(guó)財(cái)務(wù)何時(shí)交出“管理報(bào)表” 84、增值稅稅收籌劃案例分析——利用定價(jià)自主權(quán)的籌劃 85、 增值稅稅收籌劃案例分析——利用固定資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定籌… 86、 增值稅稅收籌劃案例分析——利用增值稅納稅人的特點(diǎn)籌… 87、 增值稅稅收籌劃案例分析——利用兼營(yíng)行為的籌劃 88、 增值稅稅收籌劃案例分析——利用購(gòu)進(jìn)扣稅法的籌劃 89、 增值稅稅收籌劃案例分析——利用混合銷(xiāo)售行為的籌劃 90、 增值稅稅收籌劃案例分析——利用不同退稅方式的籌劃 91、 增值稅稅收籌劃案例分析——利用辦事處?kù)`活性的籌劃 92、 增值稅稅收籌劃案例分析——利用改變貿(mào)易方式的籌劃 93、 增值稅稅收籌劃案例分析——利用不同促銷(xiāo)方式的籌劃 94、 增值稅稅收籌劃案例分析——利用“分設(shè)機(jī)構(gòu)”的籌劃 95、 營(yíng)業(yè)稅稅收籌劃案例分析——利用混合銷(xiāo)售的籌劃 96、 消費(fèi)稅稅收籌劃案例分析——利用納稅環(huán)節(jié)的籌劃 97、 消費(fèi)稅稅收籌劃案例分析——利用包裝物的籌劃 98、 關(guān)稅稅收籌劃案例分析——國(guó)外購(gòu)買(mǎi)禮品的關(guān)稅籌劃 99、 關(guān)稅稅收籌劃案例分析——利用關(guān)稅的完稅價(jià)格進(jìn)行稅收… 100、進(jìn)口貨物完稅價(jià)格避稅籌劃