蓉兒…點滴緣
《試論會計信息失真》開 題 報 告一、文獻綜述現(xiàn)就關于會計信息失真的研究及相關文獻做一綜述，并對這些文獻做出簡要的評價。1．李爽先生等主持關于會計報表粉飾問題研究在李爽先生等主持編寫的《會計信息失真的現(xiàn)狀、成因與對策研究——會計報表粉飾問題研究》中，運用規(guī)范性方法，使用演繹的方法構建會計報表粉飾的基本理論，分析會計報表粉飾的防范和相關各方的法律責任。⑴李爽先生等分析了我國會計報表粉飾的動因，主要包括：國有企業(yè)粉飾會計報表的動因包括7個方面：①獎金動機。②確保職位動機。③借款動機。④納稅動機。⑤推卸責任動機。⑥隱瞞違法動機。⑦政治動機。上市公司粉飾會計報表的動因包括4個方面：①股票發(fā)行和上市動機。②配股動機。③避免處罰動機。④炒作股票動機。外商投資企業(yè)和私營企業(yè)粉飾會計報表的動因包括2個方面：①納稅動機。②利潤分配動機。李爽先生等在分析了粉飾會計報表的動因的基礎上，從十二個方面分析了歷史會計報表粉飾方法及未來會計報表粉飾方法的三個方面，運用搏弈理論對會計報表粉飾問題進行研究并提出防范會計報表粉飾的方法，具體闡述了會計報表粉飾的法律責任，主要包括：⑵會計報表粉飾的法律責任法律責任主體：①會計報表粉飾的經(jīng)濟后果與法律責任問題的出現(xiàn)。②會計報表粉飾中的法律責任主體。法律責任的認定及其認定機構①企業(yè)管理當局法律責任的認定及認定機構。②會計師事務所及其注冊會計師法律責任的認定及認定機構。③其他法律主體法律責任的認定及認定機構。法律責任的種類：①現(xiàn)行的規(guī)定。②關于行政責任。③關于刑事責任。④關于民事責任。⑤法律責任的分擔。⑥法律責任的確定性與法律責任的嚴厲程度。李爽先生等在大量研究之后針對杜絕粉飾會計報表，提供真實的會計資料，提出了相關政策的極具建設性、可操作性的建議，具有很好的指導和啟發(fā)的意義。綦好東先生關于會計舞弊的研究綦好東先生在《會計舞弊的經(jīng)濟學解釋》中從合約經(jīng)濟學、新制度經(jīng)濟學角度對會計舞弊的產(chǎn)生機制，利益分享和成本分攤機制進行研究，認為會計舞弊實際上是相關自然人趨利行為的一種結果。應追究行為當事人的的民事和刑事責任，從依法治理、有效監(jiān)管、預防、發(fā)現(xiàn)、追究（懲處）機制入手，規(guī)范公司管理當局、中介機構、大股東、政府行為；禁止會計師事務所審計與咨詢業(yè)務連體，實行審計輪聘制。以期從根本上解決會計舞弊導致的會計信息失真的問題。3．薛祖云博士關于會計信息管制的研究薛祖云博士在《會計信息市場與市場管制——關于會計信息管制的經(jīng)濟學思考》中,應用經(jīng)濟學的理論,從市場的觀點闡述會計信息的管制問題,為我國會計準則的制定提供一種新的思路。薛祖云博士提出糾正市場失靈的辦法就是會計信息市場的管制，應以社會公平和市場效率的結合為目標。這一研究具有一定的前瞻性，對我國向國際慣例靠攏的會計改革具有推動和借鑒意義。4．蔣燕輝先生關于會計監(jiān)督與內部控制的研究蔣燕輝先生在《會計監(jiān)督與內部控制》中，從內部監(jiān)督系統(tǒng)和內部控制兩方面，對會計舞弊和腐敗進行具體的分析研究，認為強化會計監(jiān)督與內部控制是一項戰(zhàn)略性的規(guī)劃。建立會計監(jiān)督與內部控制機制，是從源頭上預防、控制和治理會計信息失真、違法經(jīng)營及腐敗的一項重要舉措。5．徐融、寸曉宏關于會計信息故意性違法失真防范的研究徐融、寸曉宏在《會計信息故意性違法失真的防范》的文章中，從加強道德規(guī)范、加強法律約束、加強內部管理和控制、加強對會計信息的監(jiān)督和檢查、加大違法處罰力度和會計違法成本、營造會計人員“獨立”的格局等六個方面闡述了對故意性違法造成的會計信息失真的防范措施。是根治會計信息失真、杜絕弄虛作假和粉飾舞弊的有效方法。6．葛志興先生關于會計信息供求質量特征及矛盾的研究葛志興先生在《會計信息供求質量特征及其矛盾的協(xié)調思路》文章中,對會計信息需求質量和會計信息供給質量的闡述和分析，提出會計信息的供給與會計信息的需求在質量上是存在矛盾的。認為解決矛盾的基本協(xié)調思路是：改革會計系統(tǒng)內部結構、優(yōu)化會計系統(tǒng)外部環(huán)境、提高會計工作人員的素質。對治理會計信息失真的問題具有借鑒意義。7．小結以上是有關學者在會計信息失真問題上的主要觀點，他們運用不同的方法總結會計信息失真的類型，分析揭示企業(yè)及上市公司的會計信息失真的原因，闡述根治的措施和方法。具有極強的啟示和借鑒意義。二、選題的目的意義我選的論文題目是《試論會計信息失真》。我之所以選這個題目是因為：近幾年來，連續(xù)不斷發(fā)生的由于會計舞弊而導致的財務丑聞，其直接結果是會計信息的嚴重失真，使會計界遭遇了前所未有的信任危機。會計信息的失真已成為危害嚴重的社會問題，并進而成為阻礙經(jīng)濟發(fā)展的重大難題。由會計誠信缺失，普遍的會計舞弊帶來的會計信息的失真，已到了非解決不可的時候。面對越來越嚴重，越來越普遍的會計信息失真現(xiàn)象，朱镕基總理于2001年4月16日在視察上海國家會計學院時，題寫了“不做假帳”的四字校訓。同年10月29日又在考察北京國家會計學院工作時，強調指出：“‘不做假帳’是會計人員的基本職業(yè)道德和行為準則，所有會計人員必須以誠信為本，操守為重，遵循準則，不做假帳，保證會計信息的真實、可靠?！北砻髁藝覍Υ藛栴}的重視和堅決杜絕治理的決心。會計信息失真的問題已到了非解決不可的時候。有關呼喚誠信，規(guī)范會計行為，不做假帳，加快提高財會人員的自身素質，加強職業(yè)道德建設，探詢杜絕會計信息失真的治理措施等的呼聲越來越高，而GDP每年以8%的增長率快速發(fā)展的中國經(jīng)濟，尤其需要規(guī)范的、高質量的會計信息來反映企業(yè)經(jīng)營發(fā)展的真實情況。為什么一方面會計規(guī)范建設日臻規(guī)范，另一方面違規(guī)事件又屢禁不止呢？它的根本原因、表現(xiàn)手段有那些？有何危害？現(xiàn)行制度有何缺陷？解決的辦法和治理措施有那些？有關人員各自應承擔責任的明晰而具體的制度解釋和設定等等。會計信息失真問題的徹底治理和解決，對誠信的回歸，對經(jīng)濟的持續(xù)增長，都具有極為重要的意義。經(jīng)濟越發(fā)展，會計越重要?！拔锔偺鞊?，適者生存”，中國加入WTO 之后，對我國的改革開放是一種外在推動力，中國經(jīng)濟由此跨進了經(jīng)濟全球化的大門。經(jīng)濟的全球化帶給財會人員一個嶄新的課題就是財務會計的國際化，會計作為一種通用的商業(yè)語言，必須全方位與國際慣例接軌，與國際會計準則趨同，盡快確立適合中國國情的財務會計信息誠信披露制度；找尋缺失已久的誠信，營造一個良好的會計環(huán)境，努力提高會計信息質量水平，很好的發(fā)揮會計職能，有助于市場的有序運行，使會計工作上一個新水平，使會計真正起到促進社會進步和實現(xiàn)中國經(jīng)濟騰飛的作用。三、論文提綱論文提綱共分為四部分，現(xiàn)就各部分所包涵的主要內容簡述如下：1．會計信息失真的現(xiàn)狀由主觀因素和客觀因素導致的會計信息失真的現(xiàn)狀分析。2．會計信息失真的原因分析分主觀和客觀兩方面，從國有企業(yè)的產(chǎn)權機制、會計管理體制、會計準則的執(zhí)行、外部審計監(jiān)督、內部控制制度、會計工作人員的素質等方面分析會計信息失真的原因。3．會計信息失真的危害分析就會計信息失真影響市場經(jīng)濟的會計誠信和影響社會生活各個方面來分析其造成的危害。4．會計信息失真的結論和治理建議⑴結論:經(jīng)過上述分析得出以下結論：會計信息失真的原因是復雜多樣的，決不僅僅是會計人員本身的問題造成的，也不僅僅是中國的問題，而是一個國際性的難題。我國會計信息失真，不單純是一個學術理論問題，抑惑是一個經(jīng)濟問題，它更是一個需要從源頭上去治理腐敗的政治問題。⑵治理建議①加強誠信道德教育②健全民事賠償制度，加大違法處罰的力度③改革管理體制，推行會計委派制④加強單位負責人的法律責任、加快職業(yè)經(jīng)理人隊伍的建設。⑤加強營造會計人員“獨立”的格局，進一步提高會計人員的素質⑥加強中介組織管理和外部監(jiān)督，推進有限合伙制事務所“二次改制”⑦進一步改革、完善會計制度。⑧完善上市公司的法人治理結構和對經(jīng)理人的激勵約束機制⑨實施會計賬薄的監(jiān)管，加快財務電算化建設四、論文的實現(xiàn)計劃1月31日至2月28日查閱文獻，3月1日至15日開題，3月18日至5月10日論文寫作，爭取4月25日前完成論文初稿。論文的關鍵在于拿出治理的可行措施。五、參考文獻目錄1. 李爽：《會計信息失真的現(xiàn)狀、成因與對策研究—會計報表粉飾問題研究》，經(jīng)濟科學出版社，2002年版。2. 吳安平、茹建英、張尚民：《權益信息失真查證實務》，中國時代經(jīng)濟出版社，2002年版。3. 李鋒：《淺談會計假帳的危害及對策》，《交通財會》，2003年第三期。4. 徐融等：《會計信息故意性違法失真的防范》，《財務與會計》2000年第七期。5. 葛志興：《會計信息供求質量特征極其矛盾的協(xié)調思路》，《財務與會計》，2000年第四期。6.吳景鋒等：《帳簿管理：會計監(jiān)管的新思路—沈陽市實施會計帳簿監(jiān)管的實踐》，《財務與 會計》，2000年第四期。7.蔣燕輝：《會計監(jiān)督與內部控制》，中國財政經(jīng)濟出版社，2002年版。8.吳玲玲、王麗娟：《財務報告失真問題初探》，《交通財會》，2002年第七期。9.王明珠、郭寶華、蔣文春：《損益信息失真查證實務》，中國時代經(jīng)濟出版社，2002年版。10.陳國軍：《淺談會計信息失真與誠信》，《交通財會》，2002年第八期。11.王棣華：《從代理人理論看財務監(jiān)督與會計監(jiān)督的關系》，《財務與會計》，2000年第四期。12.Robert W.Holthausen,Ross L.Watts, “The Relevance of The Value Relevance Literature For Financial Accounting Standards Setting”, Working Paper, 200013.Sharma D.and Peta A.Stevenson, 1997, “The Impact of Impending Corporate Failure on the incidence and Magnitude of Discretionary Accounting Policy Changes”, British Accounting Review 29
愛在撒哈拉
史上十大會計丑聞案例之一——“麥道夫丑聞—— 給投資者留下212億美元的現(xiàn)金損失”史上十大會計丑聞案例之二——“雷曼兄弟——500億美元變相貸款”史上十大會計丑聞案例之三——“安然——股東損失740億美元” 史上十大會計丑聞案例之四——“南方保健——27億美元的會計舞弊案” 史上十大會計丑聞案例之五——“世界通訊——110億美元的會計舞弊案” 史上十大會計丑聞案例之六——“泰科公司 - 高管偷竊1.2億美元，虛報5億多美元的收入” 史上十大會計丑聞案例之七——“薩蒂揚 - 10億美元詐騙案” 史上十大會計丑聞案例之八——“美國國際集團 - 17億美元錯誤記賬” 史上十大會計丑聞案例之九——“廢品管理 - 19億美元的虛假收入” 史上十大會計丑聞案例之十——“房地美 – 謊報盈利收入50億”
snowberry911
國外早期將企業(yè)財務舞弊的特征研究稱為“企業(yè)舞弊紅旗”研究，通過對舞弊企業(yè)進行歸類分析，得出財務報告舞弊企業(yè)在某些方面存在共性特征，將這些共性特征定義為會計舞弊“紅旗”，一旦發(fā)現(xiàn)一個企業(yè)具有“紅旗”中的近似現(xiàn)象，便可以對其進行舞弊風險防控檢查[13]。Albrecht 和 Romney(1986)采用問卷調查與歸納研究方法，發(fā)現(xiàn)公司管理人員個人能力、文化素質高低與公司報表是否作假有著極其密切的關系[14]。Beasley(1996)通過對舞弊公司的分析發(fā)現(xiàn)獨立董事比重、董事會審計人員比例、會議次數(shù)可以納入舞弊公司預警信號中來[15-16]。Summers 與 Sweeney(1998)從舞弊三因素理論入手，采用案例分析與實證研究相結合的方式對上市公司舞弊手段進行分析，發(fā)現(xiàn)大型上市集團公司大多采用關聯(lián)方關系弄虛作假的方式，通過偽造、變造虛假買賣合同等手段作高收入，利潤自然也增加。研究還指出隱藏內部關聯(lián)方交易事項，也是企業(yè)財務報告舞弊的常見現(xiàn)象[17]。Abbott Parker 與 Peters(2002)運用案例剖析，通過正反例子對比說明治理層結構設置對預防財務舞弊的重要性，再一次強調了建立審計委員會的必要性，在研究中也指出內部機構審計專業(yè)性較弱也容易滋生財務舞弊，應合理安排董事會人員，增加財務或審計相關專業(yè)人才，面對公司重大財務決策可以著重聽取其有益建議[18]。Doumpos(2005)在對公司財務舞弊研究時把本國 57 家公司作為取樣對象，從這 57 個樣本中分別獲得資產(chǎn)、負債、收入費用、利潤等數(shù)據(jù)計算負債率、銷售凈利率、資產(chǎn)周轉率將得到的指標帶入回歸模型，經(jīng)過檢驗分析得出總資產(chǎn)周轉率在辨別企業(yè)是否存在舞弊行為方面具有顯著性[19]。1.2.3 文獻評述財務舞弊自企業(yè)成立以來就一直存在著，從最初單業(yè)務造假到各個報表聯(lián)動造假愈演愈烈，因此關于財務舞弊的手段、特征以及對策的國內外文獻研究也較多。已有文獻中，實證過程中只將能夠量化的財務比率作為研究變量，研究變量類別較為單一，因此得出的研究結果的準確性有待商榷。在分析財務舞弊的具體特征方面，對于企業(yè)發(fā)生財務舞弊時宏觀環(huán)境到底存在著什么樣的特征并沒有論證，本文將財務舞弊的宏觀環(huán)境特征與微觀特征相結合，全面分析財務舞弊特征。研究領域偏窄?，F(xiàn)存的文獻研究大多是財務舞弊特征與識別，如若能將財務舞弊的特征識別與計算技術結合，不僅能夠彌補研究上的不足，而且也能極大的提高該研究的實用性以及操作性。
蛋蛋的肉粑粑
國外在財務舞弊研究方面已進入不斷深化階段，并積累了豐富的研究成果，且在實踐中發(fā)揮了理論先行與實踐指導作用，其研究內容涉及到財務舞弊的動機、識別、防洪及治理等多方面。但國外的研究大多局限于美國和英國等少數(shù)發(fā)達國家，其它國家的研究則牌起步階段。研究的背景和數(shù)據(jù)多以美國為主，這在一定程度上限制了研究結論的說服力和適用性。
小臉欠捏
一、財務造假概念及行為特征 1 （一）財務造假概念 1 （二）財務造假的特征分析 2二、財務造假的手段剖析 2 （一）虛構交易，操縱利潤 2 （二）操縱收入、費用，調節(jié)利潤 3 （三）會計方法和會計原則的不恰當利用 3 （四）關聯(lián)交易準則的不恰當利用 4 （五）其他操縱利潤、調節(jié)資產(chǎn)行為 4三、財務造假的防范措施及治理建議 5 (一)提高會計誠信，凈化社會環(huán)境 5 (二)完善會計規(guī)則，減少會計操縱空間 6 (三)加大處罰力度，提高財務造假成本 6 (四)建立、健全企業(yè)內部會計控制制度 7 (五)強化獨立審計的社會監(jiān)督作用 7四、結束語 8主要參考文獻 9引言財務造假問題由來己久，現(xiàn)今全球都存在財務造假的問題，人們采用了眾多的手段和方法，卻一直未能徹底解決這一問題。與國外財務造假狀況相比，我國財務造假的現(xiàn)象更為普遍，并且由于各國國情不同，我國財務造假的原因有自身的獨特性。[1]這些財務造假事件引起中國的資本市場的巨大震動，并造成非常惡劣的影響，不僅給投資者造成巨大損失，而且對于資源的合理配置和證券市的發(fā)展具有很大的危害，已成為各國證券市場的公害。因此，識別財務造假的主要手段并采取有效的防范措施已成為會計理論研究和實踐的重要議題。一、財務造假概念及行為特征財務造假一直是世界會計學界研究的重點課題，也一直是世界各國政府部門著力解決的重大問題。筆者首先對會計信息的基本概念進行簡要的分析,因為只有搞清楚財務造假概念這一基本問題，才能探悉到其癥結所在，從而找到解決問題的良方。（一）財務造假概念財務造假，是指在有關會計行為人為實現(xiàn)其行為目標，達到某種目的，利用會計法規(guī)、準則的靈活性以及其中尚存的漏洞和未涉及的領域，有目的的選擇會計程序和方法，甚至憑空捏造，修飾其財務報表和數(shù)據(jù)，使之顯示出對其有利的會計信息的行為，財務造假是一種不規(guī)范的會計行為，它將致使提供的會計信息失去真實性和可靠性。財務造假行為包含造假的主體、造假的動機、造假的主要手段和造假的影響等要素。在實務中，要保證真實性，杜絕財務造假行為，從根本上來說，就要求各類經(jīng)濟信息的產(chǎn)生、傳遞、輸送和加工使用，必須以實際發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務及其證明經(jīng)濟業(yè)務發(fā)生的合法憑證為依據(jù)，如實反映經(jīng)濟活動的狀況和結果，做到內容真實、數(shù)字準確、資料可靠。具體地說:會計確認環(huán)節(jié)，要求以實際經(jīng)濟活動為依據(jù)，會計計量、記錄的對象必須是真實的經(jīng)濟業(yè)務，財務會計報告必須如實地反映情況，不得掩飾。也就是說會計核算必須根據(jù)經(jīng)濟業(yè)務填制憑證、根據(jù)憑證登記賬簿、根據(jù)賬簿編制財務會計報告，這一程序應是對經(jīng)濟活動的客觀、完全、系統(tǒng)和規(guī)范的反映。在我國，企業(yè)事業(yè)單位為實現(xiàn)真實性的目標，首先必須按照有關法律法規(guī)行事，按規(guī)范的程序和方法進行會計核算工作，按照統(tǒng)一的口徑編制出會計報表，得出有關財務指標數(shù)據(jù)。企業(yè)事業(yè)單位貫徹真實性原則，必須遵守《會計法》、《企業(yè)會計準則》、《企業(yè)統(tǒng)一會計制度》及企業(yè)事業(yè)單位相關的規(guī)章制度、工作規(guī)范和原則等。（二）財務造假的特征分析1.通常是以管理層為主體的集體舞弊盡管公司財務造假可能出現(xiàn)在各個層面，但造假的主體是上市公司的管理層。如果是普通員工舞弊，除非串通或經(jīng)管理層授意，否則內部控制制度均能有效預防或事后核查；而管理層舞弊通常經(jīng)過精心設計并且事后極力隱瞞，注冊會計師難以有效識別。上市公司財務造假屬集體舞弊，往往動用組織的資源和力量，有計劃、有步驟地實施造假。[2]但由于其“戰(zhàn)線”過長，破綻相應地也較多，隱蔽性不及個人舞弊和小集團舞弊。2.以會計數(shù)據(jù)作為造假的客體財務造假活動不論其目的和形式如何，最終都要反映到會計憑證、會計賬簿、會計報表和資產(chǎn)實物等會計信息載體之中。造假的方式主要有偽造、變造公司的會計憑證，應用不恰當?shù)臅嫹椒ê皖l繁(惡意)變更會計政策等，但最終還是要在對外財務報告的會計數(shù)據(jù)上做文章。3.造假不能改變企業(yè)的真實盈利狀況財務造假是虛構或者篡改真實的財務數(shù)據(jù)，因此造假不會也不能改變企業(yè)的真實盈利狀況，相反，造假帶來的虛假信息反面會干擾、破壞正常的經(jīng)營決策，惡化企業(yè)的盈利情況。4.連續(xù)的行為財務造假通常具有在幾個年度內連續(xù)的造假行為，既然造假行為是有系統(tǒng)、有步驟、有計劃的行為，就很難只在一個年度內出現(xiàn)，必然會涉及到幾個會計期間。比如上個會計期間對壞帳大量計提，在下個會計期間轉回來提高利潤。二、財務造假的手段剖析隨著經(jīng)濟政策、經(jīng)濟法規(guī)和核算制度的調整變化，新的財務造假行為不斷出現(xiàn)，而且手段翻新花樣繁多，幾乎到了防不勝防的地步。有嚴重的虛構交易、虛構收入和利潤的財務欺詐，有利用會計準則、會計制度的缺陷來操縱利潤、調節(jié)資產(chǎn)，也有利用其他手段進行財務造假的行為。（一）虛構交易，操縱利潤虛構交易主要表現(xiàn)為偽造收入，它是性質最為惡劣、欺騙性最大的一種財務造假的手段，在最近幾年發(fā)生的規(guī)模最大、影響最深遠、給投資者造成損失最慘重的財務欺詐案件，幾乎都是使用這種虛假會計信息的手法制造的。偽造的交易是一場完全的騙局，是對財務信息真實性的踐踏，是公然的違法違規(guī)行為。虛構交易的主要途徑是偽造收入，偽造收入主要包括以下手段:從虛構交易對象開始，虛構原材料購入發(fā)票、偽造材料購入合同、材料運輸入庫單據(jù)、材料出庫單據(jù)、產(chǎn)品生產(chǎn)班組和記錄、產(chǎn)品入庫單據(jù)、銷售合同、銷售發(fā)票單據(jù)、產(chǎn)品出庫單據(jù)、產(chǎn)品運輸單據(jù)、銀行存款對賬單、銀行存款調節(jié)表、納稅單據(jù)、產(chǎn)品外銷報關單、國際信用證、國外交易方、控制制度和管理制度等所有需要的憑證和文件。這樣的虛假交易和事項輸出的會計信息，即使經(jīng)驗豐富的專業(yè)人員，有時也難以洞察其蹤跡。銀廣夏就是一個虛構交易和利潤的典型案例。（二）操縱收入、費用，調節(jié)利潤1.提前確認收入會計信息加工的整個過程分為四個步驟:確認—計量—記錄—報告，在這個過程中我們發(fā)現(xiàn)，居于首要地位的是交易和事項的確認，然后才逐步進行到最后的信息報告，會計信息的確認對會計信息報告有著最重要的影響。只有正確的交易和事項的確認，才能談到會計信息最重要的質量特性—相關性和可靠性。雖然資產(chǎn)負債表也逐步得到更多的關注，但會計報表使用者對損益表的認知程度似乎更高。而在損益表的第一頁，列出的就是主營業(yè)務收入，如果收入確認不符合會計準則的判斷標準，必然導致會計報告的不真實。收入的確認本質上就是指收入在什么時候入賬，并在損益表上如何反映。我國會計準則中的收入確認準則基本借鑒了國際會計準則的做法，對各種類別交易事項的確認規(guī)定了很嚴格的標準，但這些標準雖然看上去很明確，但是基于判斷的成分依然很大。基于估計和判斷的領域總是容易被作為操縱的空間，因此收入確認的彈性很大，這一也是經(jīng)常被用來作為利潤規(guī)劃手段的原因。一些公司使用提前或推遲確認收入的做法確認收入，給外部信息使用者造成很大誤導。2.利用投資收益等一次性所得調節(jié)利潤在我國，首次發(fā)行股票、配股、增發(fā)新股、發(fā)行可轉換債券、某些銀行貸款的申請、發(fā)行企業(yè)債券、恢復上市、解除特別處理等，都規(guī)定有硬性指標，比如凈資產(chǎn)收益率達到某一比率、扭虧為盈、連續(xù)三年盈利等。當企業(yè)經(jīng)營不利而又想進一步融資或者解除特別處理時，就會為了實現(xiàn)這些硬性指標而操縱利潤，方法之一就是依賴一次性所得。特別是投資收益，是一種最直接有效的利潤操縱方法?？梢圆倏v的一次性所指包括巨額投資收益、銷售實物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)所有權或使用權轉讓、股權轉讓、關聯(lián)方之間的資產(chǎn)購銷等。這些一次性所得不會給企業(yè)帶來持續(xù)的盈利收入，當企業(yè)達到既定目標后該部分利潤和收入會隨即消失，不但盈利能力不真實，也降低了不同會計期間的可比性。3.將費用資本化來調節(jié)利潤費用必須與發(fā)生的收入配比，不符合資本化條件的費用必須抵減收入。如果把不符合資本化條件的費用資本化，會由于資本化費用轉化為資本而在以后的多個會計期間攤銷而夸大當期利潤。經(jīng)常被不適當?shù)馁Y本化的費用有利息費用、廣告費用、研究與開發(fā)經(jīng)費和其他日常經(jīng)營費用等，其資本化的借口往往是一些會計原則，比如權責發(fā)生制原則、配比原則等。（三）會計方法和會計原則的不恰當利用會計制度同任何制度一樣都具有局限性，會計準則所固有的估計和專業(yè)判斷以及會計核算方法的可選擇性給上市公司管理層操縱利潤提供了機會。在會計制度和會計方法中，只要存在估計和判斷的領域，就存在被利用來進行利潤操縱和調節(jié)資產(chǎn)的可能性，就可能引起會計信息失真。1.會計估計方法的不恰當利用會計估計指企業(yè)對結果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎所作的判斷。由于企業(yè)經(jīng)營活動中內在不確定因素的影響，某些會計報表項目不可能精確地計量，而只能加以估計。如果賴以估計的基礎發(fā)生了變化，或者由于取得新的信息、積累更多的經(jīng)驗，可能需要對會計估計進行更正。需要進行會計估計的項目很多，例如:壞賬比例、存貨毀損、固定資產(chǎn)的使用年限和凈殘值、無形資產(chǎn)的受益年限、資產(chǎn)減值等。由于會計估計的特點是依靠估計和判斷，使用會計估計規(guī)劃利潤的概率很大，比如利用會計估計的巨額準備計提、各種秘密準備等，如果使用靈活，可以成為利潤調節(jié)和規(guī)劃的強有力的武器。2.會計原則的不恰當利用利用會計原則規(guī)劃利潤都是在實務中扭曲業(yè)務的實質情況，卻以會計原則為盾牌達到利潤操縱的目的。無論會計制度和會計準則對各種交易和事項會計處理的規(guī)定多么詳細，都不可能包羅實務中的所有情況，特別是科技發(fā)展如此快、金融衍生工具層出不窮的今天，這樣就給那些想操縱會計行為、制作失真會計信息的會計師和企業(yè)管理當局留下了可乘之機。只要存在估計和判斷的領域，就可能被利用來制作失真會計信息。利用會計原則操縱利潤的可能情形有:(1)實質重于形式原則。明明一項交易不符合完整手續(xù)，管理當局卻可能以實質重于形式原則為借口，把交易所必備的手續(xù)歪曲成事項的形式而確認該交易的結果，從而制造出形式重于實質的交易;相反，有的管理當局把實質上的真正交易扭曲為不符合實質重于形式原則而不加以確認。這兩種處理方法一個是提前確認了交易結果，一個是推遲確認了交易結果，兩者都沒有真實反映經(jīng)濟內容的真實情況。(2)權責發(fā)生制原則和配比原則。權責發(fā)生制原則要求判斷經(jīng)濟事項的發(fā)生期間，并以判斷為基礎，決定是否確認收入和承擔費用，而不是以貨幣支付和收取為確認基礎。配比原則要求實現(xiàn)的收入與為之發(fā)生的費用在同一會計期間核算與記錄。比如廣告費，一般要求在發(fā)生的會計期間記入損益，但企業(yè)認為該筆費用可以使連續(xù)多個會計期間受益而進行資本化，在以后的多個期間分攤。權責發(fā)生制原則可以使企業(yè)有很靈活的確認收入的會計期間，這樣管理當局可以根據(jù)自己的需要決定何時確認收入。多元化是很多公司的經(jīng)營特點，有些上市公司的經(jīng)營范圍十分廣泛，自己或子公司經(jīng)營多種業(yè)務，其利潤就很容易以不同業(yè)務為借口被人為操縱，在需要利潤時就使用最激進的會計手法，提前確認收入:否則就使用最穩(wěn)健的會計手法，盡可能遲的確認收入，畢竟它的業(yè)務范圍為它提供了可操縱的空間。(3)謹慎性原則。該準則要求企業(yè)不得多記錄資產(chǎn)和收益，也不得少記錄負債和費用，計提資產(chǎn)減值就是該準則的具體應用。事實上，很多企業(yè)并沒有按照謹慎性原則進行會計處理，而是把資產(chǎn)減值準備作為利潤的調節(jié)器，需要利潤時，不提取或者提取很少的減值準備;發(fā)生虧損成為定局時，一次性提取大量的準備，確認過多的費用，為以后的扭虧為盈做準備。（四）關聯(lián)交易準則的不恰當利用關聯(lián)交易并非為法律所禁止，也不是所有的關聯(lián)交易都違背市場規(guī)則，但卻曾經(jīng)被上市公司廣泛用來進行利潤造假。關聯(lián)交易正?；淖龇ㄊ?，關聯(lián)方之間通過非關聯(lián)的第三方作為中介，循環(huán)交易，或者掩蓋關聯(lián)關系，避開會計規(guī)定的限制，或者與其他企業(yè)建立戰(zhàn)略伙伴關系，利用與戰(zhàn)略伙伴的關系達到操縱利潤的目的。這種關系表面上看不屬于關聯(lián)交易，但由于在這些操作的背后有另外的利益轉移，這種方式本質上也應該屬于關聯(lián)交易，但是判斷的難度比較大，可以被企業(yè)作為操縱利潤的手段，特別是在我國財務報告披露不充分的情況下，如果企業(yè)自己不提供，外部財務報表使用者無法得到真實的交易信息。關聯(lián)交易的最終目的是自身效用的最大化。比如為了配股、發(fā)行新股、發(fā)行債券的成功，或者通過企業(yè)經(jīng)營利潤的支持操縱股票價格，從而得到更大的自身利益。（五）其他操縱利潤、調節(jié)資產(chǎn)行為除存在以上幾種主要的財務造假手段外，有些企業(yè)采用下列手段來達到目的。1.子公司、空殼公司的妙用在利潤操縱、資本運營領域，子公司、空殼公司等虛擬公司有非常神奇的作用。美國安然公司堪稱典范，子公司數(shù)目達3000家以上，銀廣夏在北京的兩家商貿(mào)公司和一家研究所、東方電子的煙臺振東高新技術發(fā)展公司、一條龍作假的黎明股份等，在運作過程中都晃動著虛擬公司的影子。而資本市場的玩家，對虛擬公司、空殼公司更是運用自如。[4]虛擬公司、空殼公司常有下列妙用:(1)虛構交易和事項。(2)關聯(lián)交易正?；?3)資本運作。(4)轉移資金。(5)操縱市場。(6)資產(chǎn)重組。所有涉及交易規(guī)劃和資本運營的操縱行為，對具有法人性質的虛擬公司運用得好，都會收到四兩撥千斤的效果，既躲開了監(jiān)管部門的監(jiān)督，又避開了形式上違規(guī)的風險，而且不容易引起外界的注意。2.不按規(guī)定披露重大信息企業(yè)的一些重大事項，如委托理財、重大訴訟、關聯(lián)交易、抵押、擔保、兼并收購、大股東高額占用資金等，必須全面及時地按照要求披露，否則將出現(xiàn)誤導投資者的會計信息。在市場監(jiān)管逐步嚴格的情況下，企業(yè)不按照要求披露重大信息的情況越來越少，但仍然有部分企業(yè)沒有按照要求去做，信息披露避重就輕，將過多的筆墨傾注于非重要事項，而對重要、關鍵的事項缺乏詳細描述，特別是一些對企業(yè)十分不利的重大事項輕描淡寫，甚至隱瞞掩藏。當重大事項已經(jīng)危及企業(yè)的生存，很可能發(fā)生財務危機甚至影響持續(xù)經(jīng)營時，不披露行為會給投資者帶來十分嚴重的決策失誤，造成經(jīng)濟損失。目前，上市公司的信息披露常存在以下幾個主要問題:(1)信息披露不真實; (2)信息披露不充分;(3)信息披露不及時;(4)信息披露不公平;(5)信息披露不對稱;(6)信息披露與國際會計慣例不協(xié)調。例如，“ST春都”存在嚴重的隱瞞實情與虛假披露，“南華西”推遲重大事項的披露，“三九醫(yī)藥”避重就輕披露等現(xiàn)象，都嚴重影響會計信息使用者對企業(yè)真實價值的判斷，誤導他們的決策，導致重大損失。3.私設小金庫小金庫問題在企業(yè)中非常普遍，即使上市公司也不能避免。企業(yè)常通過下列手段將資金轉移到小金庫賬上。(1)獲得的現(xiàn)金折扣不入賬。(2)投資收益等不固定的收入部分或全部不入賬。(3)虛假研究開發(fā)費用、虛假廣告費、虛假會議費等各種虛假費用抵賬。(4)直接收集各種費用性質的發(fā)票抽取單位資金。小金庫的存在，雖然很少影響到企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營能力，但在一定程度上造成了會計信息的失真，縱容了管理層道德的缺失。三、財務造假的防范措施及治理建議防范和治理財務造假刻不容緩，需要我們采取一系列行之有效的方法，打擊財務會計造假行為。遏制財務會計造假是一項復雜的系統(tǒng)工程，必須從各個方面進行統(tǒng)一協(xié)調、綜合平衡。(一)提高會計誠信，凈化社會環(huán)境會計誠信表達了會計對社會的一種基本承諾，即客觀公正，不偏不倚地把客觀經(jīng)濟活動反映出來，并忠實地為會計信息使用者服務。誠信在會計行業(yè)尤為重要，為了減少、避免財務造假現(xiàn)象的泛濫，我們應提高會計誠信，把信用作為會計工作的生命線，凈化社會環(huán)境。1.打造信用政府各級政府作為掌握公共權力者，享用和支配著納稅人的錢，實質上和納稅人之間就是一種契約關系，要守契約、講誠信，就要切實為納稅人謀取利益，通過制度建設，規(guī)范和保護誠信，嚴厲打擊各類造假等不誠信行為，杜絕“官出數(shù)字、數(shù)字出官”的浮夸風，提高政府信譽度。如果掌握公共權力者不守誠信、不為民謀利，也應該受到相應的制裁。這樣，誠信建設才有根基，才能得到法律的支持，才能營造全社會的誠信氛圍。2.加強社會誠信教育誠信不僅僅是道德要求，更是市場經(jīng)濟中企業(yè)和個人必須遵循的基本游戲規(guī)則，因此要利用各種渠道廣泛開展宣傳教育活動，使全社會的人們都認識到誠信的重要性、不誠信的危害性，形成誠信者受尊重、不誠信者遭受鄙視的社會環(huán)境和輿論氛圍，使“人無信不立、國無信則衰”，“君子愛財、取之有道”，“不義之財、取之有害”等觀念深入人心。因此，只有讓誠信深入人心，才能使會計人員樹立高尚的職業(yè)道德情操，才能消除財務造假的主觀意識，從根本上抑制財務造假現(xiàn)象。(二)完善會計規(guī)則，減少會計操縱空間為了提高會計信息質量，我國先后制訂和修訂了一系列相關的會計法規(guī)和制度，如《會計法》、《企業(yè)會計準則》、《企業(yè)財務會計報告條例》、《企業(yè)會計制度》、《會計基礎工作規(guī)范》、《上市公司財務報表披露細則》等，這些法規(guī)和制度的執(zhí)行，基本保證了會計信息的質量，抑制了會計蓄意造假的現(xiàn)象，但會計規(guī)則自身的漏洞給財務造假者提供了充分施展的空間。因此要治理會計信息失真，必須完善會計法規(guī)、制度。1.改善會計準則的制定程序首先，會計準則制定者應向社會公眾公開更多的己有的相關會計知識，特別是世界各國和國際會計準則委員會的成熟經(jīng)驗，以便社會公眾結合其所處環(huán)境，理解會計準則及其相應的利益關系。其次，應建立更加公開化、制度化的征求意見制度，即使是會計準則正式頒布之后，這種制度仍然是必要的，因為知識不是一個靜態(tài)的概念，會計準則隨著環(huán)境的變化而不斷進行修訂則是必然的。2.完善會計法規(guī)的內容隨著經(jīng)濟國際化進程的加快，會計國際化已成為必然，我國必須加快深化會計改革的步伐，進一步完善會計準則及相關會計制度，規(guī)范會計行為，避免主觀隨意性，縮小會計信息與實際情況的差距，這是確保會計信息質量的前提條件。一是進一步完善《企業(yè)會計準則》，壓縮財務報告粉飾的空間，可以適當增加財務報表附注，鼓勵企業(yè)披露非財務信息，進一步完善并嚴格規(guī)范關聯(lián)交易的披露，加強對現(xiàn)金流量信息的呈報和審核。二是在認真總結現(xiàn)行會計準則實施情況的基礎上，根據(jù)市場經(jīng)濟和證券市場發(fā)展要求，適時出臺一批與國際慣例相協(xié)調、體現(xiàn)我國經(jīng)濟發(fā)展特點的具體會計準則，進一步提高會計信息質量和透明度，規(guī)范會計信息披露。三是鑒于會計核算制度將在較長一個時期與會奇準則并行的實際情況，因此要努力提高會計核算制度的靈敏性，及時反映多變的、日趨復雜的經(jīng)濟業(yè)務。四是在準則的制定過程中，應采取慎之又慎的態(tài)度，處理好會計準則的統(tǒng)一性與靈活性之間的關系，避免個別企業(yè)利用合法而不合理的手段粉飾財務報告，操縱企業(yè)利潤。五是盡可能縮小會計政策的選擇空間，在對會計政策選擇方面的規(guī)定應更加具體。(三)加大處罰力度，提高財務造假成本企業(yè)作為經(jīng)濟主體，其一切行為應遵循成本效益原則。企業(yè)財務造假本質上是一種違約行為，企業(yè)是否會選擇違約，主要還是看違約成本的高低。當財務造假的預期成本大大低于造假的預期收益時，企業(yè)很難不產(chǎn)生造假的沖動。因此，加大對財務造假的懲罰力度，提高財務造假成本，無疑是遏制財務造假屢禁不止的重要措施。而目前的狀況是：守信者未能得到有效的保護、失信者也未得到嚴厲的制裁，一些企業(yè)或中介機構提供虛假會計信息已成為“公開的秘密”。[5]加上造假者受到懲處的僅是極少數(shù)，許多企業(yè)和個人都從“失信”中撈到好處，一些擅長做假賬的人還成了一些企業(yè)競相聘請的人才，非常“走俏”。在這樣一個失信成本過低的環(huán)境下，“好人也會變壞”。要改變這一局面，惟有加大處罰力度，大幅度提高財務造假的成本和風險，使造假者得不償失、無利可圖。(四)建立、健全企業(yè)內部會計控制制度內部會計控制制度是企業(yè)內部控制整體框架的核心，它是為了提高會計信息質量保護資產(chǎn)的安全完整，確保有關法律法規(guī)和規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行而制定和實施的一個控制系統(tǒng)。為了貫徹落實《會計法》，促進各單位內部會計控制系統(tǒng)建設，加強內部會計監(jiān)督，提高會計信息質量，維護社會主義市場經(jīng)濟秩序，促進資本市場的健康發(fā)展，財政部于2001年6月發(fā)布了《內部會計控制基本規(guī)范》，之后，財政部、證監(jiān)會和中國人民銀行相繼出臺了一系列的內部控制法規(guī)及其配套規(guī)定，這對企事業(yè)單位加強內部會計監(jiān)管、防范會計錯弊發(fā)揮了重要的“人工屏障”作用。然而，我國企業(yè)內部會計控制實踐中仍存在以下突出的、普遍的問題:(1)管理當局認識不足，有章不循和無章可循的現(xiàn)象較為突出。（2)內部會計控制系統(tǒng)缺乏科學性，難以發(fā)揮其應有功效。(3)內部會計控制系統(tǒng)的執(zhí)行與監(jiān)督不力，獎懲不明。(4)會計監(jiān)督不力財務控制存在漏洞。(5)對內部會計控制進行評價的審計制度滯后。因此，要治理會計信息失真，加強內部會計控制系統(tǒng)建設勢在必行。設計內部會計控制系統(tǒng)應以控制目標為導向，以業(yè)務流程控制為基礎，以控制程序和確定關鍵控制點為手段來進行內部會計控制系統(tǒng)的實務設計。主要包括籌資業(yè)務控制、對外投資業(yè)務控制、采購與付款控制、貨幣資金控制、銷售與收款控制、成本費用控制、工程項目控制、對外擔?？刂频葍热?。(五)強化獨立審計的社會監(jiān)督作用1.加強注冊會計師行業(yè)監(jiān)管我國注冊會計師協(xié)會一直存在著性質不清、職責不明的問題。它既是部門所屬的事業(yè)單位，又是社會民間團體;既有行政管理職能，又有行業(yè)自律色彩。因此，目前我們應該做的是理順中注協(xié)、財政部、證監(jiān)會等部門在注冊會計師行業(yè)監(jiān)管中的職能與分工，建立起政府行政監(jiān)管和注冊會計師行業(yè)自律有機結合，分工合理、監(jiān)管全面的行業(yè)監(jiān)管體系。從長遠看，政府部門應為注冊會計師行業(yè)創(chuàng)造良好的外部環(huán)境，促進其健康發(fā)展。政府監(jiān)管應重在監(jiān)控和預防，利用行政手段和強制力，發(fā)揮政府監(jiān)管的優(yōu)勢，規(guī)范行業(yè)運行秩序。同時，注冊會計師協(xié)會應切實加強自律管理體制的建設，通過豐富和完善自律性服務、監(jiān)督、管理、協(xié)調職能，推動行業(yè)更加走向成熟。以會員為中心建立行業(yè)自律管理體系，做好為會員提供技術支持、法律援助、教育培訓和改善職業(yè)環(huán)境等各項服務工作，強化對會員的誠信意識、職業(yè)道德和職業(yè)質量的自律監(jiān)管約束。2.強化注冊會計師審計獨立性獨立性是注冊會計師審計的靈魂，它包括形式上的獨立和實質上的獨立。形式上的獨立是指注冊會計師必須與被審查企業(yè)或個人沒有任何特殊的利益關系。實質上的獨立，又稱為精神狀態(tài)或自信心，它要求注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中嚴格保持超然性，不能袒護任何一方當事人，尤其不能使自己的結論依附或屈從于持反對意見利益集團或人士的影響和壓力。注冊會計師執(zhí)行審計、審核和審閱等鑒證業(yè)務，應當恪守獨立、客觀、公正的原則。應當保持應有的職業(yè)謹慎，保持和提高專業(yè)勝任能力，遵守獨立審計準則等職業(yè)規(guī)范，勤勉盡責。從國內外證券市場發(fā)生的重大案件看，注冊會計師的獨立性倍受關注。3.加強前后任注冊會計師的溝通從我國近幾年出現(xiàn)的財務造假情況看，證券市場主要存在著會計師事務所變更過于頻繁的現(xiàn)象。由于不良執(zhí)業(yè)環(huán)境和事務所之間不良競爭的影響，一些上市公司通過變更事務所來購買審計意見，極大地損害了投資人的利益。在目前的會計信息披露規(guī)定中，要求其必須及時披露包括變更會計師事務所在內的重大事項，以抑制上市公司潛在購買審計意見的行為。四、結束語上市公司財務造假的手法可謂花樣繁多，財務造假行為的蔓延與發(fā)展是與其手法的更新和變化相互依賴的。造假手段是財務造假各要素中變化最快、最為活躍的因素，對造假手段的總結提煉具有特別重要的實戰(zhàn)意義，“知已知彼，百戰(zhàn)不殆”。造假手段雖然繁多，但最終都要通過財務報表和信息披露來實現(xiàn)，調節(jié)利潤等數(shù)字，既能夠直接的提高業(yè)績，粉飾報表，也可以提高一些反映公司獲利能力的指標，信息披露的程度也會影響投資者的決策。因此，強化會計監(jiān)管，有效地發(fā)揮會計監(jiān)管的職能，是對當前經(jīng)濟領域中，出現(xiàn)的財務造假現(xiàn)象的有力挑戰(zhàn)，也是防止和發(fā)現(xiàn)財務造假的有力措施
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