關(guān)于中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)發(fā)展若干問(wèn)題的探討 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)在不到二十年時(shí)間內(nèi)取得了巨大的發(fā)展，然而，會(huì)計(jì)職業(yè)要滿足中國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的需要，還要克服許多困難。本文從注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性、專業(yè)勝任能力、職業(yè)道德規(guī)范、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任等方面，對(duì)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀作出剖析，并提出了應(yīng)予關(guān)注的問(wèn)題及有關(guān)的改進(jìn)建議。一、引言 自從1981年上海成立第一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所，標(biāo)志中國(guó)在建國(guó)30年后重新恢復(fù)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度之后，在十幾年間，中國(guó)會(huì)計(jì)職業(yè)得到了迅速發(fā)展。截至1997年底。中國(guó)已有會(huì)計(jì)師事務(wù)所和審計(jì)師事務(wù)所6,900家，執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師62,420人，非執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師67,7l5人。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)會(huì)員總計(jì)達(dá)130,135人，會(huì)員數(shù)量已居世界第二位。全國(guó)還有400多家會(huì)計(jì)師事務(wù)所在自愿的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)了聯(lián)合，其中47家組建了跨地區(qū)的集團(tuán)事務(wù)所。與此同時(shí)， 1993年《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法＞的頒布和基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的生效，1995年第一批《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則＞公布，以及1996年中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)和中國(guó)注冊(cè)審計(jì)師協(xié)會(huì)的合并，和1997年合并后的中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)加入亞太地區(qū)會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)和國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)，均表明中國(guó)會(huì)計(jì)職業(yè)界不僅在數(shù)量上和規(guī)模上有質(zhì)的躍進(jìn)，而且正在步入規(guī)范化的良性發(fā)展軌道。但是，我們也看到，在中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)迅猛發(fā)展的過(guò)程中，出現(xiàn)了不少問(wèn)題亟待解決，比如注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性問(wèn)題、勝任能力問(wèn)題、職業(yè)道德問(wèn)中國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所管理體制存在著先天的不足。在80年代初中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度恢復(fù)時(shí)，大部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所都是由政府部門出資創(chuàng)辦的，并接受政府部門的管理。盡管中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)于1988年成立后試圖將注冊(cè)會(huì)計(jì)顴事務(wù)所納入自我管理軌道，但從目前來(lái)看，要從根本上改變中國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)歷與政府掛鉤的現(xiàn)狀，還需假以時(shí)日。應(yīng)該講，在中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)發(fā)展的初期，由政府部門幫助發(fā)起會(huì)計(jì)師事務(wù)所是可以理解的，因?yàn)槠鋾r(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的個(gè)人財(cái)產(chǎn)十分有限，很難完全承擔(dān)起法律責(zé)任，在這種情況下，“單薄”的會(huì)計(jì)師事務(wù)所掛靠于政府部門，讓掛靠單位起到“屏障”作用，可以在一定程度上促進(jìn)會(huì)計(jì)師職業(yè)的較快發(fā)展。但由于掛靠單位一方面是政府部門，另一方面又是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的投資者，會(huì)影響事務(wù)所的決策，分享事務(wù)所的財(cái)務(wù)成果，因此，這種體制運(yùn)作的結(jié)果，勢(shì)公會(huì)損及注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)的獨(dú)立性。在實(shí)踐中，各掛靠單位如財(cái)政部門、稅務(wù)部門行業(yè)主管部門等通常會(huì)利用手中的權(quán)力指定企檔剿?艫幕峒剖κ攣袼?郵萇蠹疲?氪送?保?⒉嶧峒剖υ謐鞒鏨蠹婆卸?、滁冞审计报告时?崾艿街鞴懿棵乓庠傅淖笥遙?蠹頻畝懶⑿員閌艿窖現(xiàn)仄蘋貳A磽猓???棵諾母稍ず捅；せ夠岱指罨峒剖諧。?躺?峒剖κ攣袼??淶牟還?驕赫??鈧盞賈掄?齷峒浦耙到緄牡退?椒⒄埂8?葜泄?⒉嶧峒剖π??997年底所作的一調(diào)查，54．7％的回復(fù)者反映他們?cè)趯徲?jì)實(shí)務(wù)過(guò)程中受到了政府干預(yù)，其形式包括指定審計(jì)單位或?qū)徲?jì)報(bào)告的出具進(jìn)行直接干預(yù)等(鐘和，1998) 。1998年2月，33家會(huì)計(jì)師事務(wù)所聯(lián)合起訴工商銀行深圳分行和其他幾家銀行，原因是這些銀行在企業(yè)申請(qǐng)貸款時(shí)指定審計(jì)單位，造成不公平競(jìng)爭(zhēng)。由此可見(jiàn)問(wèn)題的嚴(yán)重性。影響中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立發(fā)展的另外一個(gè)重要方面是中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的地位問(wèn)題。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)作為全國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的自律性組織，它的地位、權(quán)威和獨(dú)立性會(huì)直接影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的獨(dú)立性。然而，目前中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)理事會(huì)的大部分成員(包括會(huì)長(zhǎng)和副會(huì)長(zhǎng))都來(lái)自政府部門，而非會(huì)計(jì)職業(yè)界，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)也一直接受著財(cái)政部的領(lǐng)導(dǎo)和管理，中國(guó)政府官員認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為“經(jīng)濟(jì)警察” ，僅是政府管制力的補(bǔ)充和延伸而已。因此，從嚴(yán)格意義上講，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)還僅是一個(gè)半官方的組織，而非民間自律性組織，這使得中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在許多情況下要作出獨(dú)立決策殊非易事，從而也大大影g向了整個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界獨(dú)立性發(fā)揮。 二、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的體制改革及其困難 毫無(wú)疑問(wèn)，獨(dú)立性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)生存和發(fā)展的靈魂所在。隨看中國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的建設(shè)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師正扮演著越來(lái)越重要的角色，但與此同時(shí)，因注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立·J性不夠而導(dǎo)致的審計(jì)質(zhì)量不高、法律糾紛頻頻的現(xiàn)象卻日顯突出，并已引起了社會(huì)的廣泛關(guān)注。問(wèn)題的癥結(jié)在于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的管理體制，因此，財(cái)政部和中國(guó)證監(jiān)會(huì)于1997年開始著手會(huì)計(jì)師事務(wù)所的體制改革問(wèn)題，改革的目標(biāo)是所有的會(huì)計(jì)師事務(wù)所都必須與掛靠單位脫鉤，并從組織形式上轉(zhuǎn)為合伙制或有限責(zé)任公司制，以從體制上保證會(huì)計(jì)師職業(yè)的獨(dú)立性。 改革的內(nèi)容包括： (1)在會(huì)計(jì)師事務(wù)所工作的人員必須與所在掛靠單位脫鉤，人事檔案關(guān)系轉(zhuǎn)至指定部門。 (2)所有會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須與原掛靠單位脫離財(cái)務(wù)關(guān)系，獨(dú)立核算。所有原掛靠單位人員禁止在會(huì)計(jì)師事務(wù)所任職，包括兼職。原掛靠單位不能占有會(huì)計(jì)師事務(wù)所的任何股份或其他利益。新會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須改制為合伙制或有限責(zé)任公司制。 (3)在經(jīng)營(yíng)上，會(huì)計(jì)師事務(wù)所不能再以原掛靠單位名義招攬業(yè)務(wù)或者利用原掛靠單位的管理權(quán)力來(lái)確保其市場(chǎng)份額。 (4)新會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名稱不應(yīng)再印上原掛靠單位的名字，同時(shí)也不允許在會(huì)計(jì)師事務(wù)所名字前面掛上地方、機(jī)構(gòu)或者政府部門的名字。目前，會(huì)計(jì)師事務(wù)所體制改革的第一步首先在全國(guó)105家有證券從業(yè)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)施行，然后再推向其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所。此前深圳市所有具有證券從業(yè)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所已于1997年底完成改制，全國(guó)其他具有證券從業(yè)資格的會(huì)計(jì)lJ幣事務(wù)所亦于1998年年底前完成改制。可以相信，轉(zhuǎn)制后，會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中將負(fù)擔(dān)起完全的法律責(zé)任，會(huì)計(jì)職業(yè)界的獨(dú)立性可望得到大幅度的提高。然而，一年多的改革實(shí)踐也證明，中國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的轉(zhuǎn)制是一個(gè)十分困難而復(fù)雜的過(guò)程，所受到的改革阻力要比預(yù)想的大得多。一方面，許多掛靠單位不愿意放棄會(huì)計(jì)師事務(wù)所，因?yàn)闀?huì)計(jì)師事務(wù)所已直接或間接地成為它們的一項(xiàng)重要的額外收入來(lái)源，而會(huì)計(jì)師事務(wù)所一旦改制成功，這一收入來(lái)源將被自然切斷；另一方面，在轉(zhuǎn)制過(guò)程中，面對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所歷年積存的豐厚盈余(基金)，的分配問(wèn)題，掛靠單位與注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間分歧較大。掛靠單位認(rèn)為它是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的出資者，理應(yīng)分得會(huì)計(jì)師事務(wù)所的留存盈余；注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為會(huì)計(jì)師事務(wù)所是人力資本密集型企業(yè)，盡管當(dāng)初設(shè)計(jì)資本結(jié)構(gòu)時(shí)，沒(méi)有把注冊(cè)會(huì)計(jì)師的人力資本考慮進(jìn)去，但會(huì)計(jì)師事務(wù)所歷年累積的盈余大都是他們創(chuàng)人法律責(zé)任等方面的法規(guī)配套跟不上，也給會(huì)計(jì)師事務(wù)所的轉(zhuǎn)制留下不少隱患。因此，意欲通過(guò)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的體制改革，減少注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的政府干預(yù)，提升其獨(dú)立性，看來(lái)還有一段較長(zhǎng)的路要走。至于中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的地位問(wèn)題，由于多年來(lái)，中國(guó)一直在政府集權(quán)的管理體制下運(yùn)作，近年來(lái)盡管進(jìn)行了較大幅度的簡(jiǎn)政放權(quán)的改革，但是政府指令的權(quán)威性要遠(yuǎn)大于民間組織的推動(dòng)則仍是不爭(zhēng)的事實(shí)。對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)來(lái)講，政府(乃至?xí)?jì)師職業(yè)界本身)并不認(rèn)為中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)目前有足夠的能力和權(quán)威領(lǐng)導(dǎo)會(huì)計(jì)職業(yè)界，許多規(guī)定和指令必須通過(guò)政府權(quán)威方可順利地貫徹實(shí)施，換言之，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在現(xiàn)階段尚無(wú)法贏得完全獨(dú)立，其權(quán)威的確立亦尚待時(shí)日。所以，現(xiàn)在中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的地位問(wèn)題實(shí)際上有兩方面，一方面，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的獨(dú)立有助于其走上自我管理、自我發(fā)展的軌道，另一方面，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)又必須仰仗政府的支持，以確保其權(quán)威性。 三、關(guān)于會(huì)計(jì)職業(yè)界的勝任能力問(wèn)題 1．中國(guó)會(huì)計(jì)職業(yè)界勝任能力方面存在的問(wèn)題 近年來(lái)，隨著我國(guó)改革開放的持續(xù)深入，外界對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)界的要求越來(lái)越高，而會(huì)計(jì)職業(yè)界本身的專業(yè)水平卻提升緩慢，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)職業(yè)界整體供求矛盾突出，專業(yè)勝任能力方面的問(wèn)題暴露無(wú)遺。 (1)背景：注冊(cè)會(huì)計(jì)師考核制留下后遺癥 應(yīng)該講，現(xiàn)在會(huì)計(jì)職業(yè)界勝任能力方面存在的諸多問(wèn)題有其歷史淵源，那就是在1991全國(guó)開始第一次注冊(cè)會(huì)計(jì)師統(tǒng)一考試以前，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格是通過(guò)考核而不是考試取得的。由于當(dāng)時(shí)考核的標(biāo)準(zhǔn)彈性較大，偏重于工作經(jīng)歷和年資要求，而且考核的主體是各地方財(cái)政部門，他們對(duì)會(huì)計(jì)師職業(yè)界及對(duì)人員素質(zhì)的要求不甚了了，各地方之g司的考核標(biāo)準(zhǔn)也不甚統(tǒng)一，這使得早期通過(guò)考核取得執(zhí)業(yè)資格的注解會(huì)計(jì)師的人員素質(zhì)、知識(shí)結(jié)構(gòu)參差不齊。加之各地方財(cái)政部門在考核過(guò)程中滋生了大量的尋租行為，導(dǎo)致許多政府官員(尤其是離退休的政府官員)流入注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界，這為注冊(cè)會(huì)計(jì)師的后續(xù)發(fā)展留下了不少隱患，如年齡結(jié)構(gòu)偏老，知識(shí)結(jié)構(gòu)陳舊，對(duì)許多在社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)中出現(xiàn)的新型業(yè)務(wù)無(wú)法勝任等。 (2)問(wèn)題之一：年齡結(jié)構(gòu)兩極分化嚴(yán)重 如前所述，早期通過(guò)考核取得執(zhí)業(yè)資格的注冊(cè)會(huì)計(jì)師年齡普遍偏大，根據(jù)財(cái)政部的一項(xiàng)統(tǒng)計(jì)，截至l 992年底，全國(guó)78％的注冊(cè)會(huì)計(jì)師年齡超過(guò)的歲。1991年實(shí)施注冊(cè)會(huì)計(jì)師統(tǒng)一考試制之后，一批年輕的新鮮血液被吸收到注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍中，這批注冊(cè)會(huì)計(jì)師新生代大都剛從大專院校畢業(yè)，年齡較小，實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)和個(gè)人財(cái)力有限。這使得中國(guó)執(zhí)業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍的年齡結(jié)構(gòu)出現(xiàn)了兩極分化的情況，一方面老的注冊(cè)會(huì)計(jì)師年事過(guò)高，無(wú)法繼續(xù)扮演領(lǐng)導(dǎo)角色；另一方面，年輕的注冊(cè)會(huì)計(jì)師又資歷太淺，恐難擔(dān)當(dāng)重任。因此，可以預(yù)料，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍的新老交替問(wèn)題，將會(huì)在一定程度上影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師的發(fā)展進(jìn)程。 (3)問(wèn)題之二：人員素質(zhì)有待提高，知識(shí)結(jié)構(gòu)急需更新 近年來(lái)，隨著改革開放的持續(xù)深入，大量新型、復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不斷涌現(xiàn)，從而對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員素質(zhì)、知識(shí)結(jié)構(gòu)提出了較高要求。然而注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試的內(nèi)容很難跟上新的發(fā)展，加之傳統(tǒng)考核制的后遺癥，以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師后續(xù)教育跟不上，使得現(xiàn)有注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員素質(zhì)及其知識(shí)結(jié)構(gòu)很難適應(yīng)現(xiàn)實(shí)需要。據(jù)報(bào)道，一些小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師甚至對(duì)于新頒布的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(如現(xiàn)金流量表、債務(wù)重組準(zhǔn)則等)都難以完全理解、充分吸收。毫無(wú)疑問(wèn)，在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要作出準(zhǔn)確的職業(yè)判斷便顯得十分困難，容易導(dǎo)致審計(jì)失敗。近年來(lái)出現(xiàn)的許多注冊(cè)會(huì)計(jì)師敗訴、受懲戒事件，與此均不無(wú)關(guān)系。 2.改進(jìn)的措施與存在的困難 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)水平和勝任能力問(wèn)題不僅引起了社會(huì)的廣泛關(guān)注，而且也受到了有關(guān)管理部門的高度重視。在充分認(rèn)識(shí)到了傳統(tǒng)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師考核制的內(nèi)在缺陷之后，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在1991年開始了第一次注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一考試，隨后自1993年起，每年舉辦一次，而且在1995年又決定，將來(lái)所有的注冊(cè)會(huì)計(jì)師都必須通過(guò)全國(guó)統(tǒng)一考試方能執(zhí)業(yè)。根據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的戰(zhàn)略規(guī)劃，到本世紀(jì)末，其個(gè)人會(huì)員將達(dá)到15萬(wàn)人，會(huì)計(jì)師事務(wù)所從業(yè)人員將達(dá)到20萬(wàn)人，到2010年，其個(gè)人會(huì)員和會(huì)計(jì)師事務(wù)所從業(yè)人員將分別達(dá)到20萬(wàn)和30萬(wàn)人。并且，隨著注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍的日益壯**地位提升，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)已開始著手加強(qiáng)其內(nèi)部的自律管理，以提高審計(jì)質(zhì)量，增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的勝任能力。目前許多懲戒措施已經(jīng)出臺(tái)，并已經(jīng)生效，如暫停執(zhí)業(yè)，吊銷注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格等。同時(shí)，為了培養(yǎng)更多合格的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，財(cái)政部還專門成立了注冊(cè)會(huì)計(jì)師教材編審委員會(huì)，設(shè)計(jì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師專門化教育項(xiàng)目和核心課程，并組織人員編寫教材。這些核心課程包括：中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理、成本和管理會(huì)計(jì)、審計(jì)、管理咨詢、稅法、經(jīng)濟(jì)法、會(huì)計(jì)電算化和審計(jì)。目前大約有30所大學(xué)已經(jīng)開始實(shí)施這一教育計(jì)劃，同時(shí)亦鼓勵(lì)其他院校加入到這一隊(duì)伍當(dāng)中。注冊(cè)會(huì)計(jì)師專門化教育項(xiàng)目的啟動(dòng)和實(shí)施為中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)的長(zhǎng)足發(fā)展儲(chǔ)備了大量的后續(xù)人才。最近，國(guó)務(wù)院又決定在北京、上海和廣東分別建設(shè)三個(gè)國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院，希望借此培訓(xùn)執(zhí)業(yè)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，使他們的知識(shí)結(jié)構(gòu)和文化素質(zhì)能夠跟上時(shí)代發(fā)展的需要。然而，我們也應(yīng)該看到，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)勝任能力的提高將是一個(gè)長(zhǎng)期的過(guò)程，絕非一朝一夕之事。目前國(guó)內(nèi)許多會(huì)計(jì)師事務(wù)所(尤其是規(guī)模較小的事務(wù)所)很少進(jìn)行內(nèi)部的職業(yè)培訓(xùn)，或進(jìn)行人員知識(shí)結(jié)構(gòu)方面的調(diào)整，短期化行為嚴(yán)重，危機(jī)意識(shí)不強(qiáng)。此外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試的內(nèi)容能否及時(shí)更新，能否真正選拔會(huì)計(jì)人才，注冊(cè)會(huì)計(jì)師專門化教育項(xiàng)目和國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院的建設(shè)能否達(dá)到預(yù)期的目標(biāo)，各高等院校會(huì)計(jì)人才的培養(yǎng)能否跟上時(shí)代步伐，都需假以時(shí)日，方能分曉。而這些問(wèn)題的存在，勢(shì)必影響中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師整體素質(zhì)提高的步伐。 四、關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德問(wèn)題 1．會(huì)計(jì)職業(yè)界的道德失范 多年來(lái)，中國(guó)人一直生活在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，平均主義主導(dǎo)著人們的生活，工作中尋求個(gè)人利益被視為可恥的個(gè)人主義而加以批評(píng)，人們實(shí)際上不存在貧富差異，商業(yè)道德也并未成為一個(gè)嚴(yán)重的問(wèn)題。然而，改革開放以來(lái)，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)效率機(jī)制的推動(dòng)下，個(gè)人利益得到承認(rèn)，勤勞致富受到鼓勵(lì)，經(jīng)濟(jì)社會(huì)便迫切需要一種與之相適應(yīng)的道德規(guī)范。但是，全社會(huì)道德風(fēng)尚的形成要有一個(gè)過(guò)程，商業(yè)界的行業(yè)組織自覺(jué)地確立行風(fēng)行規(guī)并得到從業(yè)人員的認(rèn)識(shí)和遵循也要有一個(gè)過(guò)程，在這個(gè)過(guò)渡時(shí)期，有可能出現(xiàn)一個(gè)“失范”的階段。注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)正在經(jīng)歷這樣一個(gè)過(guò)程。審計(jì)人員對(duì)道德和非道德行為的界限認(rèn)識(shí)不清，執(zhí)業(yè)過(guò)程中在利益機(jī)制的驅(qū)動(dòng)下出現(xiàn)了嚴(yán)重的道德偏差。此外，競(jìng)爭(zhēng)加劇和市場(chǎng)無(wú)序也容易使注冊(cè)會(huì)計(jì)師忽視職業(yè)道德。針對(duì)這種情況，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)作了大量的努力，以期提高整個(gè)執(zhí)業(yè)界的道德水準(zhǔn)，事實(shí)證明，這是一個(gè)十分艱難的過(guò)程。財(cái)政部在1998年組織了一次清理整頓注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的檢查，揭示出的大量案例顯示出了會(huì)計(jì)職業(yè)界道德失范的嚴(yán)重性：截至1998年9月底、全國(guó)已撤消會(huì)計(jì)師事務(wù)所344家，對(duì)1，509家問(wèn)題較多的事務(wù)所分別給予暫停執(zhí)業(yè)和罰款、沒(méi)收違法所得、限期整改以及警告等處理，撤銷非法設(shè)立的分支機(jī)構(gòu)1，441家；同時(shí)，吊銷了352名執(zhí)業(yè)質(zhì)量、執(zhí)業(yè)道德較差的注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格，并對(duì)2，396名注冊(cè)會(huì)計(jì)師分別作出了警告、暫停執(zhí)業(yè)、吊銷執(zhí)業(yè)許可證等處理。在檢查出來(lái)的大量案例中，許多問(wèn)題都與違反職業(yè)道德有關(guān)，其中最為突出的是注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具虛假報(bào)告，舉其要者如下：表1 注冊(cè)會(huì)計(jì)師被懲罰的案例會(huì)計(jì)師事務(wù)所 懲罰緣由海南椰城 在驗(yàn)資報(bào)告中虛假增資3億元的注冊(cè)資本。河南信義 在出具增加注冊(cè)資本9億元的驗(yàn)資報(bào)告中，證據(jù)嚴(yán)重不足。陜西西華北地區(qū) 在出具的資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告中，評(píng)估虛增資產(chǎn)1、09億元。四川蜀都 為一家上市公司進(jìn)行虛假財(cái)務(wù)包裝，偽飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。 2．因應(yīng)對(duì)策 顯然，會(huì)計(jì)職業(yè)界的道德失范是會(huì)計(jì)職業(yè)界主觀見(jiàn)之于客觀的結(jié)果，因此要從根本上解決會(huì)計(jì)職業(yè)界的職業(yè)道德問(wèn)題，必須仰仗注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身認(rèn)識(shí)和道德水準(zhǔn)的提高，以及行業(yè)自律。毫無(wú)疑問(wèn)，這也將是一個(gè)長(zhǎng)期的過(guò)程，就目前而言，著手以下幾個(gè)方面的工作將是頗有益處的： (1)構(gòu)筑會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范體系 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)作為全國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行業(yè)管理部門，在維護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)聲譽(yù)、提高其職業(yè)道德水平方面無(wú)疑有著十分重要的責(zé)任。為此，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在近期頒布了三個(gè)重要的準(zhǔn)則，它們是《注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則＞、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師繼續(xù)教育基本準(zhǔn)則》和《質(zhì)量控制基本準(zhǔn)則＞，這三個(gè)準(zhǔn)則目前均已生效?！皼](méi)有規(guī)矩，豈成方圓”，這三個(gè)準(zhǔn)則的制定，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)質(zhì)量提供了基本的規(guī)范要求，無(wú)疑是一個(gè)長(zhǎng)足的進(jìn)步，當(dāng)然，現(xiàn)在所需要的主要是注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員思想上的認(rèn)同與身體力行。關(guān)于中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)發(fā)展若干問(wèn)題的探討。 (2)加強(qiáng)會(huì)計(jì)職業(yè)道德教育 目前在中國(guó)培養(yǎng)會(huì)計(jì)人員的高等教育中，還未單獨(dú)開設(shè)“職業(yè)道德”課程，其他課程中涉及職業(yè)道德的內(nèi)容也是一筆帶過(guò)，很少有案例研究和相關(guān)討論。在注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格考試、會(huì)計(jì)及審計(jì)人員的后續(xù)教育中也難見(jiàn)職業(yè)道德方面的內(nèi)容，這是形成我國(guó)會(huì)計(jì)界職業(yè)道德放縱的一個(gè)重要原因，因此，在我國(guó)的高等學(xué)校教育或有關(guān)后續(xù)教育中設(shè)置職業(yè)道德教育課程已是當(dāng)務(wù)之急，它將對(duì)提高我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德水準(zhǔn)起到積極而有效的作用。