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2017年注冊會計師專業(yè)階段考試結(jié)束，跟往年一樣真題試卷和答案一時還不能提供給各位考生。本文是考生回憶版真題及答案：綜合題1、甲公司為境內(nèi)上市公司,2×16年度,甲公司經(jīng)注冊會計師審計前的凈利潤為35000萬元。其2×16年度財務報告于2×17年4月25日經(jīng)董事會批準對外報出。注冊會計師在對甲公司2×16年度財務報表審計時,對下列有關交易或事項的會計處理提出質(zhì)疑:(1)2×16年1月1日,甲公司以1000萬元購買了乙公司資產(chǎn)支持計劃項目發(fā)行的收益憑證,根據(jù)合同約定該收益憑證期限為三年,預計年收益率6%,當年收益于下年1月底前支付;收益憑證到期時按資產(chǎn)支持計劃所涉及的資產(chǎn)的實際現(xiàn)金流量情況支付全部或部分本金;發(fā)行方不保證償還全部本金和支付按照預計收益率計算的收益。甲公司計劃持有該收益憑證至到期,該收益憑證于2×16年12月31日的公允價值為980萬元,2×16年度,甲公司的會計處理如下：借：持有至到期投資1000貨:銀行存款1000借:應收賬款60貸:投資收益60(2)2×16年6月20日,甲公司與乙公司簽訂售后租回協(xié)議,將其使用的一棟辦公樓出售給丁公司,出售價格為12500萬元,款項已經(jīng)收存銀行。根據(jù)協(xié)議約定,甲公司于2×16年7月1日起向丁公司租賃該辦公樓,租賃期限為5年,每半年支付租賃費用250萬元,該辦公樓的原價為8500萬元,2×16年7月1日的公允價值為11000萬元;截至2×16年7月1日該辦公樓已提折日1700萬元,預計該辦公樓尚可使用40年。該辦公樓所在地按市場價格確定的租賃費用為每年180萬元。2×16年,甲公司的會計處理如下借:固定資產(chǎn)清理6800累計折舊1700貸:固定資產(chǎn)8500借:銀行存款12500貸:固定資產(chǎn)清理12500借:管理費用250貸:銀行存款250(3)甲公司自2×16年1月1日起將一項尚可用40年的出租土地使用權(quán)轉(zhuǎn)為自用并計劃在該土地使用權(quán)上建造廠房。轉(zhuǎn)換日,該土地使用權(quán)的公允價值為2000萬元,賬面價值為1800萬元,截至2×16年12月31日,甲公司為建造廠房實際發(fā)生除土地使用權(quán)外的支出180萬元,均以銀行存款支付。該土地使用權(quán)于2×06年1月1日取得成本為950萬元,預計可用0年,取得后立即出租給其他單位,甲公司對該出租土地使用權(quán)采用公允模式進行后續(xù)計量。2×16年,甲公司的會計處理如下：借:在建工程3800貸:投資性房地產(chǎn)——成本950一公允價值變動850銀行存款1800公允價值變動損益200(4)2×16年10月8日,經(jīng)甲公司董事會批準,將以成本模式進行后續(xù)計量的出租房產(chǎn)的預計使用年限由50年變更為60年,并從2×16年1月1日開始按新的預計使用年限計提折舊。該出租房產(chǎn)的原價為5000元甲公司對該出租房產(chǎn)菜用年限平均法計提折日預計凈殘值為0,截至2×15年12月31日已計提1年折舊,2×16年,甲公司的會計處理如下：借:其他業(yè)務成本800貸:投資性房地產(chǎn)累計折舊800其他相關資料第一,假定注冊會計師對質(zhì)疑事項提出的調(diào)整建議得到甲公司接受。第二,本題不考慮所得稅等相關稅費以及其他因素要求(1)對注冊會計師質(zhì)疑的交易或事項,分別判斷甲公司的會計處理是否正確,并說明理由;對不正確的會計處理,編制更正的會計分錄(無需通過“以前年度損益調(diào)整”或“利潤分配—未分配利潤”科目,直接使用相關會計科目,也無需編制提取盈余公積、結(jié)轉(zhuǎn)利潤分配的會計分錄(2)計算甲公司2×16年度經(jīng)審計后的凈利潤【參考答案】(1)事項：公司的會計處理不正確。更正分錄如下：借:可供出售金融資產(chǎn)1000貸:持有至到期投資1000借:其他綜合收益20貸:可供出售金融資產(chǎn)20借;應收利息60貸:應收賬款60事項(2)：甲公司的會計處理不正確。更正分錄：借:營業(yè)外收入1500貸:遞延收益1500借遞延收益150貸:管理費用150事項(3)：甲公司會計處理不正確。更正分錄：借:無形資產(chǎn)2000累計攤銷50貸:在建工程1950事項(4)：甲公司的會計處理不正確。更正分錄如下：借:其他業(yè)務成本113.54貸:投資性房地產(chǎn)累計折|舊113.54(2)33536.46(萬元)2、甲有限公司(以下簡稱“甲公司”為上市公司,該公司2×16年發(fā)生的有關交易或事項如下：(1)1月2日甲公司在天貓開設的專店上線運行,推推出一一項新新的銷售售政策凡在月0日之景甲公司專營店并注冊為會員的消費者,只須支付500元會員費,即可享受在未來兩年內(nèi)在該公司專營店購物全部7折的優(yōu)惠,該會員費不退且會員資格不可轉(zhuǎn)讓。1月2日至10日,該政策共吸引30萬名消費者成為甲公司天貓專營店會員,有關消費者在申請加入成為會員時已全額支付會員費。由于甲公司在天貓開設的專營店剛剛開始運營,甲公司無法預計消費者的消費習慣及未來兩年可能的消費金額。稅法規(guī)定,計算所得稅時按會計準則規(guī)定確認收入的時點作為計稅時點。(2)2月20日,甲公司將閑置資金30000萬美元用于購買某銀行發(fā)售的外匯理財產(chǎn)品。理財產(chǎn)品合同規(guī)定：該理財產(chǎn)品存續(xù)期為364天,預期年化收益率為3%,不保證本金及收益,持有期間內(nèi)每月1日可開放贖回。甲公司計劃將該投資持有至到期。當日美元對人民幣的匯率為1美元=6.5元人民幣。2×16年12月31日,根據(jù)銀行發(fā)布的理財產(chǎn)品價值信息,甲公司持有的美元理財產(chǎn)品價值為3100美元,當日美元對人民幣的匯率為1美元=6.70元人民幣。稅法規(guī)定對于外幣交易的折算采用交易發(fā)生時的即期匯率,但對與以公允價值計量的金融資產(chǎn),持有期間內(nèi)的公允價值變動不計入應納稅所得額。(3)甲公司生產(chǎn)的乙產(chǎn)品中標參與公家專項扶持計劃,該產(chǎn)品正常市場價格為1.2萬/臺,甲公司的生產(chǎn)成本為0.8萬元/臺。按照規(guī)定,甲公司參與該國家專項扶持計劃后,將乙產(chǎn)品銷售給目標消費者的價格為1萬元/臺,國家財政另外給予甲公司補助款0.2萬元/臺。2×16年,甲公司按照該計劃共銷銷售乙產(chǎn)品20004,銷售價款及國家財政補助款均已收到稅法規(guī)定,有關政府補助收入在取得時計入應納稅所得額(4)9月30日,甲公司自外部購入一項正在進行中的研發(fā)項目,支持價款900萬元,甲公司預計該項目前期研發(fā)已經(jīng)形成定的技術(shù)錐形,預計能夠帶來的經(jīng)濟利蓋流入足以補償外購成本,甲公司組織自身研發(fā)團隊在該項目基礎上進步研發(fā),當年度共研發(fā)支出400萬5元,通過銀行存款支付。甲公司發(fā)生的有關支出均符合資本化條件,至20×16年末,該項目仍處于研發(fā)過程中。稅法規(guī)定,企業(yè)自行研發(fā)的項目,按照會計準則規(guī)定資本化的部分,其計稅基礎為資本化金額的150%;按照會計準則規(guī)定費用化的部分,當期可予稅前扣除的金額為費用化金額的150%。其他有關資料第一,本題中不考慮除所得稅外其他相關稅費的影響,甲公司適用的所得稅稅率為25%,假定甲公司在未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異。第二,甲公司以人民幣為記賬本位幣,外幣業(yè)務采用業(yè)務發(fā)生時的即期匯率折算。要求：就甲公司20×16年發(fā)生的有關交易或事項,分別說明其應當進行的會計處理并說明理由;分別說明有關交易或事項是否產(chǎn)生資產(chǎn)、負債的賬面價值與計稅基礎的暫時性差異,是否應確認相關遞延所得稅,并分別編制與有關交易或事項相關的會計分錄?！緟⒖即鸢浮渴马?1)會計處理:甲公司應將收到的會員費作為預收賬款;會計分錄借銀行存款1500貸:預收賬款1500由于稅法規(guī)定計算所得稅時按照會計準則規(guī)定確認收入的時點作為計稅時點,所以稅會確認收入的時點一致,不確認遞延所得稅事項(2),會計處理:該外匯理財產(chǎn)品應當作為可供出售金融資產(chǎn)核算,期末確認公允價值變動且計入當期損益;采用公允價值確定日的即期匯率折算為記賬本位幣金額,與賬面價值的差額計入公允價值變動損益;理由:企業(yè)持有的該理財產(chǎn)品本身屬于閑置資金投資,且期限較短,回收金額不確定,不能劃分為持有至到期投資;其次,可供出售金融資產(chǎn)屬于長期資產(chǎn),因此屬于交易性金融資產(chǎn)。會計分錄借:可供出售金融資產(chǎn)19500貸:銀行存款19500借:可供出售金融資產(chǎn)(3100-3000)×6.7670貸:其他綜合收益670借:可供出售金融資產(chǎn)600貸:財務費用600借:所得稅費用167.5貸:遞延所得稅負債167.5交易性金融資產(chǎn)的賬面價值大于計稅基礎,產(chǎn)生暫時性差異,需要確認遞延所得稅負債。事項(3),全計處理:甲公司收到的國家財政補助款作作為收入確認會計分錄：借:銀行存款2400貸:主營業(yè)務收入2400借:主營業(yè)務成本1600貸:庫存商品1600收到的囯家財政補助款賬面價值與計稅基礎相同,不產(chǎn)生暫時性差異,不需要確認遞延所得稅。事項(4),會計處理:甲公司購入的研發(fā)項目作為研發(fā)支出(資本化支出)核算,發(fā)生的研發(fā)支出計入研發(fā)支出(資本化支出);會計分錄購買時借:研發(fā)支出——資本化支出900貸:銀行存款900支出時借：研發(fā)支出——資本化支出400貸:銀行存款400研發(fā)支出賬面價值=900+400=1300(萬元),計稅基礎=1300×150%=1950(萬元),因此賬面價值小于計稅基礎,產(chǎn)生暫時性差異,但是不需要確認遞延所得稅。
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第三節(jié) 函證(重點掌握)
一、函證決策因素
(二)函證的范圍
選取的特定項目可能包括：1.金額較大的項目;2.賬齡較長的項目;3.交易頻繁但期末余額較小的項目;4.重大關聯(lián)方交易;5.重大或異常的交易;6.可能存在爭議以及產(chǎn)生重大舞弊或錯誤的交易。
(三)函證的時間
1.注冊會計師通常以資產(chǎn)負債表日為截止日，在資產(chǎn)負債表日后適當時間內(nèi)實施函證。
2.如果重大錯報風險評估為低水平，注冊會計師可選擇資產(chǎn)負債表日前適當日期為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日起至資產(chǎn)負債表日止發(fā)生的變動實施實質(zhì)性程序。
(四)管理層要求不實施函證時的處理
當被審計單位管理層要求對擬函證的某些賬戶余額或其他信息不實施函證時，注冊會計師應當考慮該項要求是否合理，并獲取審計證據(jù)予以支持。
1.如果認為管理層的要求合理，注冊會計師應當實施替代審計程序，以獲取與這些賬戶余額或其他信息相關的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。是否合理應考慮：管理層是否誠信;是否可能存在重大的舞弊或錯誤;替代審計程序能否提供與這些賬戶余額或其他信息相關的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。
2.如果認為管理層的要求不合理，且被其阻撓而無法實施函證，注冊會計師應當視為審計范圍受到限制，并考慮對審計報告可能產(chǎn)生的影響。
三、詢證函的設計
(一)設計詢證函的總體要求
注冊會計師應當根據(jù)特定審計目標設計詢證函。詢證函的設計服從于審計目標的需要。例如，在函證應收賬款時，詢證函中不列出賬戶余額，而是要求被詢證者提供余額信息，這樣才能發(fā)現(xiàn)應收賬款低估錯報。再如，在對應付賬款的完整性獲取審計證據(jù)時，根據(jù)被審計單位的供貨商明細表向被審計單位的主要供貨商發(fā)出詢證函，就比從應付賬款明細表中選擇詢證對象更容易發(fā)現(xiàn)未人賬的負債。
(二)設計詢證函需要考慮的因素
在設計詢證函時，注冊會計師應當考慮所審計的認定以及可能影響函證可靠性的因素?？赡苡绊懞C可靠性的因素主要包括：
1.函證的方式。函證的方式有兩種：積極式函證和消極式函證。不同的函證方式，其提供審計證據(jù)的可靠性不同。
2.以往審計或類似業(yè)務的經(jīng)驗。
3.擬函證信息的性質(zhì)。
4.選擇被詢證者的適當性。注冊會計師應當向?qū)λ冏C信息知情的第三方發(fā)送詢證函。函證所提供的審計證據(jù)的可靠性還受到被詢證者的能力、獨立性、客觀性、回函者是否有權(quán)回函等因素的影響。
5.被詢證者易于回函的信息類型。詢證函所函證信息是否便于被詢證者回答，影響到回函率和所獲取審計證據(jù)的性質(zhì)。
(三)積極與消極的函證方式
【例5-單選題】下列有關函證的說法中，正確的是( )。
A.如果注冊會計師認為取得積極式函證回函是獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)的必要程序，則替代程序不能提供注冊會計師所需要的審計證據(jù)
B.如果被審計單位與銀行存款存在認定有關的內(nèi)部控制設計良好并有效運行，注冊會計師可適當減少函證的樣本量
C.注冊會計師應當對應收賬款實施函證程序，除非應收賬款對財務報表不重要且評估的重大錯報風險低
D.如果注冊會計師將重大錯報風險評估為低水平，且預期不符事項的發(fā)生率很低，可以將消極式函證作為唯一的實質(zhì)性程序
答案：A
解析：選項B錯誤，注冊會計師應當對銀行存款(包括零余額賬戶和在本期內(nèi)注銷的賬戶)、借款及與金融機構(gòu)往來的其他重要信息實施函證程序，除非有充分證據(jù)表明某一銀行存款、借款及與金融機構(gòu)往來的其他重要信息對財務報表不重要且與之相關的重大錯報風險很低，可見，與銀行存款存在認定有關的內(nèi)部控制設計良好并有效運行不構(gòu)成注冊會計師可適當減少函證的樣本量的理由。
選項C錯誤，注冊會計師應當對應收賬款實施函證程序，除非有充分證據(jù)表明應收賬款對財務報表不重要，或函證很可能無效。選項D錯誤，當同時存在下列情況時，注冊會計師可考慮采用消極的函證方式：(1)重大錯報風險評估為低水平;(2)涉及大量余額較小的賬戶;(3)預期不存在大量的錯誤;(4)沒有理由相信被詢證者不認真對待函證。
四、函證實施過程的控制
(一)函證發(fā)出前的控制
詢證函發(fā)出前，注冊會計師需要恰當?shù)卦O計詢證函，并充分核對各項資料，具體包括：
1.詢證函中填列的需要被詢證者確認的信息是否與被審計單位賬簿中的有關記錄保持一致，比如，針對銀行存款的函證，需要銀行確認的信息是否與銀行對賬單等保持一致。
2.考慮選擇的被詢證者是否適當，包括被詢證者對被函證信息是否知情、是否具有客觀性、是否擁有回函的授權(quán)等。
3.是否已在詢證函中正確填列被詢證者直接向注冊會計師回函的地址。
4.是否已將部分或全部被詢證者的名稱、地址與被審計單位有關記錄進行核對，以確保詢證函中的`名稱、地址等內(nèi)容的準確性。
可以執(zhí)行的程序包括但不限于：
(1)通過撥打公共查詢電話核實被詢證者的名稱和地址;
(2)通過被詢證者的網(wǎng)站或其他公開網(wǎng)站核對被詢證者的名稱和地址;
(3)將被詢證者的名稱和地址信息與被審計單位持有的相關合同等文件核對;
(4)對于供應商或客戶，可以將被詢證者的名稱、地址與被審計單位收到或開具的增值稅專用發(fā)票中的對方單位名稱、地址進行核對。
(二)不同發(fā)出方式下的控制
1.郵寄
為避免詢證函被攔截、篡改等舞弊風險，在郵寄詢證函時，注冊會計師可以在核實由被審計單位提供的被詢證者的聯(lián)系方式后，選擇獨立于被審計單位的郵寄服務機構(gòu)，并親自寄發(fā)詢證函。同時，在詢證函中明確要求被詢證者將回函寄至會計師事務所，不得寄至被審計單位。
2.跟函
(1)如果被詢證者同意注冊會計師獨自前往被詢證者執(zhí)行函證程序，注冊會計師可以獨自前往;
(2)如果注冊會計師跟函時需要被審計單位員工陪伴，注冊會計師需要在整個過程中保持對詢證函的控制，同時，對被審計單位和被詢證者之間串通舞弊的風險保持警覺。
3.電子方式
如果注冊會計師需要通過電子方式發(fā)送詢證函，在發(fā)函前可以基于對特定詢證方式所存在風險的評估，考慮相應的控制措施，如實施程序以檢査被審計單位提供聯(lián)系方式的真實性。
五、考慮詢證函回函的可靠性
(一)通過郵寄方式收到的回函
通過郵寄方式發(fā)出詢證函并收到回函后，注冊會計師可以驗證以下信息：
1.被詢證者確認的詢證函是否是原件，是否與注冊會計師發(fā)出的詢證函是同一份;
2.回函是否由被詢證者直接寄給注冊會計師;
3.寄給注冊會計師的回郵信封或者快遞信封中記錄的發(fā)件方名稱、地址是否與詢證函中記載的被詢證者名稱、地址一致;
4.回郵信封上寄出方的郵戳顯示的發(fā)出城市或者地區(qū)是否與被詢證者的地址一致;
5.被詢證者加蓋在詢證函上的印章以及簽名中顯示的被詢證者名稱是否與詢證函中記載的被詢證方名稱一致。必要時，注冊會計師還可以進一步核對。
如果被詢證者將回函寄至被審計單位，被審計單位將其轉(zhuǎn)交注冊會計師，該回函不能視為可靠的審計證據(jù)。在這種情況下，注冊會計師可以要求被詢證者直接書面回復。
(二)通過跟函方式收到的回函
對于通過跟函方式獲取的回函，注冊會計師可以實施以下審計程序：
1.了解被詢證者處理函證的通常流程和處理人員;
2.確認處理詢證函人員的身份和處理詢證函的權(quán)限;
3.觀察處理詢證函人員是否按照處理函證的正常流程認真處理詢證函。
(三)以電子形式收到的回函
1.對以電子形式收到的回函，由于回函者的身份及其授權(quán)情況很難確定，對回函的更改也難以發(fā)覺，因此可靠性存在風險。
2.注冊會計師和回函者采用一定的程序為電子形式的回函創(chuàng)造安全環(huán)境，可以降低該風險。如果注冊會計師確信這種程序安全并得到適當控制，則會提高相關回函的可靠性。
3.注冊會計師還可以與被詢證者聯(lián)系(如電話聯(lián)系)以核實回函的來源及內(nèi)容。必要時，注冊會計師可以要求被詢證者提供回函原件。
(四)對詢證函的口頭回復
只對詢證函進行口頭回復不是對項目組的直接書面回復，不能作為可靠的審計證據(jù)。在收到對詢證函口頭回復的情況下，項目組可以要求被詢證者提供直接書面回復。
六、限制性條款對回函可靠性的影響
(一)對回函可靠性不產(chǎn)生影響的限制條款
一般來說，回函中格式化的免責條款不會影響所確認信息的可靠性。其他的限制性措辭如果與所測試的認定無關，也不會導致回函失去可靠性。
(二)對回函可靠性產(chǎn)生影響的限制條款
1.一些限制性條款可能使注冊會計師對回函中所包含信息的完整性、準確性或?qū)ζ涞囊蕾嚦潭犬a(chǎn)生懷疑。
2.如果限制性條款使注冊會計師將回函作為可靠審計證據(jù)的程度受到了限制，則注冊會計師可能需要執(zhí)行額外的或替代審計程序。
3.在特別情況下，當限制性條款產(chǎn)生的影響難以確定，注冊會計師可能需要向被詢證者澄清或?qū)で蠓梢庖姟?/p>
【例6-多選題】下列有關詢證函回函可靠性的說法中，錯誤的有( )
A.被詢證者對于函證信息的口頭回復是可靠的審計證據(jù)
B.詢證函回函中的免責條款削弱了回函的可靠性
C.由被審計單位轉(zhuǎn)交給注冊會計師的回函不是可靠的審計證據(jù)
D.以電子形式收到的回函不是可靠的審計證據(jù)
答案：ABD
解析：只對詢證函進行口頭回復不是對注冊會計師的直接書面回復，不符合函證的要求，因此，不能作為可靠的審計證據(jù)，選項A錯誤;回函中格式化的免責條款可能并不會影響所確認信息的可靠性，選項B錯誤;如果對電子形式的回函，確認程序安全并得到適當控制，則會提高相關回函的可靠性，選項D錯誤。
莫小小愛吃肉
11.控制測試的對象是被審計單位的（）。A、內(nèi)部控制 12、應收賬款函證的時間通常為（ ） D、在資產(chǎn)負債表日后適當時間13、注冊會計師監(jiān)盤客戶存貨的主要目的是為了（ C了解盤點指示是否貫徹執(zhí)行14審查應收賬款的最重要的實質(zhì)性程序應是（)A函證 15一般情況下，注冊會計師實地檢查固定資產(chǎn)的重點是( ）B本年度增加的重要固定資產(chǎn)16會計師事務所接受審計委托時，應同委托客戶簽訂B審計業(yè)務約定書17銷售與收款循環(huán)所涉及的財務報表項目不包括()D應付賬款18收集(）是審計工作的核心A審計證據(jù)19在審計風險一定的條件下，重大錯報風險與檢查風險之間 ()A呈同向變動20審計人員對被審計單位重要比率或者趨勢進行分析以獲取審計證據(jù)的方法屬于()C分析程序21注冊會計師設計與實施審計程序，未能檢查出財務報表中存在重大錯報的可能性是()A審計風險22注冊會計師在在審計應收賬款時詢證回函應當是()B直接寄往會計師事務所23(）審計模式代表了現(xiàn)代審計發(fā)展的方向C風險基礎審計24監(jiān)盤現(xiàn)金是審計人員證實資產(chǎn)負債表所列現(xiàn)金是否存在的一項重要程序。被審計單位必須參加盤點的人員是（）D出納和內(nèi)部審計人員25如果被審計單位的某開戶銀行賬戶余額為零注冊會計師（） B仍需向該銀行函證二多選題2注冊會計師財務報表審計目標對財務報表的( )發(fā)表審計意見A合法性B公允性3注冊會計師應考慮兩個層次的重大錯報風險即（）A財務報表層次C認定層次三、判斷題1、 錯2、對3、錯4、錯5、錯6、對7、錯8、對9、錯10、錯11、錯12、錯13、對14、錯15、錯
優(yōu)質(zhì)會計資格證問答知識庫
