我國會計準則與會計制度關系的探討會計準則與會計制度的關系在我國一直是一個有爭議的話題，爭議焦點就是會計準則與會計制度是完全替代，還是并列存在的問題?我國會計準則與會計制度關系到底如何，隨著改革的深入和新的企業(yè)會計準則的頒布，理論界應對此做進一步的深入探討。本文擬通過對我國會計準則與會計制度的聯(lián)系與區(qū)別進行比較分析，并結合當前我國企業(yè)所處的經濟環(huán)境和企業(yè)會計準則國際趨同的現(xiàn)實情況來談談本人對此問題的看法。 一、會計準則與會計制度的聯(lián)系與區(qū)別 會計準則是以特定的經濟業(yè)務或特別的報表項目為對象，詳細分析各項業(yè)務或項目的特點，規(guī)定所必須應用的概念和意義，然后以確認與計量為中心，并兼顧披露，對圍繞該業(yè)務或項目可能發(fā)生的各種會計問題作出處理的規(guī)范。而會計制度則是以某一特定部門、特定行業(yè)或所有部門的企業(yè)為對象，著重對會計科目的設置、使用說明和會計報表的格式及其編制加以詳細規(guī)范。 會計準則與會計制度既有聯(lián)系又有區(qū)別。為了明確我國實施會計準則的意義及其對會計人員、注冊會計師的影響和提出的新要求，有必要對兩者之間的聯(lián)系與區(qū)別進行具體的分析。 (一)會計準則與會計制度的聯(lián)系。 1.都屬于會計法規(guī)。 我國的會計準則和會計制度都是由國家財政部門組織制定和發(fā)布實施的，因此它們都是同一層次的部門行政法規(guī)，具有同等的法律效力。 2.都是指導會計工作的規(guī)范。 廣義的會計制度包括會計準則和會計制度，還包括會計法律法規(guī)。各國的會計環(huán)境不同，一些國家只采用會計準則，而有些國家如法國和改革前的我國只采用會計制度，來規(guī)范各自的會計工作，形成了各有特色的會計制度。 (二)會計準則與會計制度的區(qū)別。 1.指導思想不同。在國外，以英美為代表，準則的制定以原則為導向，其指導思想是“指導性”的；而以法國為代表的會計制度的制定是以規(guī)則為導向，其指導思想是“指令性”的。這是兩者之間的根本性區(qū)別。 2.側重點不同。會計準則主要側重解決會計要素如何進行確認和計量的問題，同時也規(guī)范會計主體應當披露哪些方面的信息，其內容比較抽象簡略；而會計制度主要是對會計科目和會計報表進行直接規(guī)范，重點規(guī)范會計的行為和結果，側重于記錄和報告，其內容比較直觀、具體。 3.制定、修訂的靈活性不同。由于一項會計準則涉及的范圍通常比較小，易于增加或修改，而會計制度規(guī)定得比較詳盡，即使經濟業(yè)務只有一點變動，也要修訂整個會計制度，如果新業(yè)務涉及所有行業(yè)，則各個行業(yè)的會計制度都要修訂，所以會計準則的制定和修訂要比會計制度方便得多。 4.對會計人員的素質要求不同。由于會計準則規(guī)范的內容比較抽象、簡要，需要會計人員結合本單位實際進行正確選擇，需要較多的專業(yè)判斷，因而對會計人員的素質要求較高；而會計制度所規(guī)范的內容比較直觀、具體，可操作性強，不需要會計人員運用會計原理進行判斷選擇，只要機械地照搬條文就可以了，因而對會計人員的素質要求自然比較低。 二、會計準則取代會計制度的必然性分析 (一)經濟飛速發(fā)展的需要。 資本的加速流動使資本的所有者越來越遠離他們投資的企業(yè)，加上市場環(huán)境千變萬化，遠離投資企業(yè)的投資者迫切需要了解更加真實、相關、可靠的信息。而要達到這一目的，就必須發(fā)揮會計的作用，為投資者提供及時透明的高質量會計信息的前提和保證是高質量的會計準則。會計制度是以規(guī)則為導向，具有強制性，因而制度應盡可能覆蓋所有的經濟業(yè)務。而現(xiàn)實的經濟環(huán)境是千變萬化的，制度的規(guī)定對于層出不窮的經濟業(yè)務始終是“滯后”的，也就難以提供有用的會計決策信息。相反會計準則以原則為導向，它規(guī)定的是概念和意義，當準則未能涵蓋所有的經濟業(yè)務時，會計人員可以應用會計原理來處理新問題，這使得會計準則比會計制度更具有靈活性。 轉(二)國際趨同的需要。 隨著經濟全球化和資本市場國際化的迅速發(fā)展，跨國上市和發(fā)行證券等國際籌資活動日益增多，客觀上要求作為國際商業(yè)語言的會計必須采用相同或相近的準則，以提供真實、公允和可比的會計信息。會計準則國際趨同已成為各國面臨的重要問題，同時國際社會對會計準則國際趨同的要求也越來越強烈。全球六家主要的國際會計師事務所在2003年2月12日發(fā)布了一份最新的國際財務報告準則(IFRS)調查報告：《會計準則的國際趨同報告——2002年全球調查》。該項調查有一個調查選項就是：是否有直接采用或者是使本國準則向國際財務報告準則趨同的計劃。在59個被調查的國家和地區(qū)中，95%(有56個國家和地區(qū))有意向國際財務報告準則趨同，3%(有2國)已經采用了國際財務報告準則，92%(有54個國家和地區(qū))表示打算采用國際財務報告準則或者是向其趨同，只有5%無意于接納國際財務報告準則。這表明會計準則的全球趨同已是不可阻擋的歷史潮流。我國加入WTO之后，一方面為了進一步改善投資環(huán)境，吸引外資，促進我國經濟持續(xù)、快速、健康地發(fā)展，另一方面為了更好地使我國企業(yè)走出去，提高對外財務信息的可比性，我國也選擇了會計準則國際趨同的發(fā)展方向，并于2006年2月15日頒布了一套基本上與國際會計準則接軌的企業(yè)會計準則體系。所以在采用會計準則已經成為國際上通行做法的情況下，再采用以前的會計準則與會計制度并存的做法不符合國際趨同的大環(huán)境。 三、會計準則取代會計制度的可行性分析 (一)中國會計準則制定機構的完善。 隨著改革的不斷深入，我國會計準則制定機構也在不斷改革和完善中。特別是2003年初我國會計準則委員會進行換屆以后，由中國證監(jiān)會、中國會計學會、中國注冊會計師協(xié)會、企業(yè)界、學術界等組成的財政部會計準則委員會，開始從實質上參與會計準則的研究和咨詢，從而使我們這種純政府模式制定出來的會計準則更具有代表性、專業(yè)性和科學性。 (二)會計準則體系的完善。 我國新頒布的會計準則體系由一項基本會計準則、38項具體會計準則和2項會計科目、會計報表規(guī)定組成。新會計準則體系構成. (三)會計準則操作性的增強。 《企業(yè)會計準則》包括三部分：具體準則、具體準則指南和具體準則講解。 具體準則指南其實就是對具體準則的具體講解，雖不如會計制度那么詳細，但相對于大部分會計人員來說足以對具體準則進行理解，而在會計準則和會計制度并存的情況下，實際造成了準則的指南和會計制度在很大部分上的重復，所以在完善準則指南的前提下，取消會計制度其實是完全可行的。 (四)政府部門的努力。 這次企業(yè)會計準則體系的改革涉及面廣，影響較大，因此做好相關的宣傳培訓和貫徹實施工作十分重要。財政部會計司提出了《企業(yè)會計準則體系宣傳培訓及貫徹實施方案(征求意見稿)》，在北京國家會計學院召開的各省市財政廳會計處長座談上，會計司就促進新會計準則的貫徹實施，提出了若干擬采用的宣傳措施供與會人員討論。另外，中國注冊會計師協(xié)會下達了關于印發(fā)《中國注冊會計師繼續(xù)教育培訓制度(征求意見稿)》的通知，將對全國5000多家會計師事務所執(zhí)業(yè)的7萬多名注冊會計師展開大規(guī)模的培訓工作。這些措施的實施，將會使我國會計從業(yè)人員更快、更好地理解和掌握新企業(yè)會計準則，極大地提高我國整個會計隊伍的素質，也為會計準則取代會計制度鋪平了道路。 (五)各部門協(xié)調合作，加強監(jiān)督管理。 2006年2月15日，財政部在京舉行會計審計準則體系發(fā)布會，財政部、審計署、國資委、證監(jiān)會、中國人民銀行等部門領導人在會上紛紛表示，為了保證新準則的順利實施，各部門將協(xié)調合作，加強監(jiān)督管理，今后一段時間，要把上市公司執(zhí)行會計法和企業(yè)會計準則體系情況作為財政監(jiān)督和會計信息質量檢查工作的重點之一，并對有關會計師事務所執(zhí)行審計準則體系情況進行專項檢查或延伸檢查。另外，為了規(guī)范和加強對會計和注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管，改進對會計和注冊會計師行業(yè)的服務，實現(xiàn)信息共享和政務公開，充分發(fā)揮社會監(jiān)督的作用，由財政部會計司、監(jiān)督檢查局、中注協(xié)、會計資格評價中心與信息中心五方聯(lián)合組織開發(fā)財政會計行業(yè)管理系統(tǒng)，于2006年2月16日正式運行。這些措施為會計準則取代會計制度提供了外部保證。 四、結論 綜上分析，筆者認為無論是從會計準則本身的完善程度，還是外部條件的準備，會計準則取代會計制度的時機都已經比較成熟。當然如同執(zhí)行新會計準則一樣，它也需要一個過渡階段，在這個過渡階段，企業(yè)可以按照財政部頒布的企業(yè)會計準則，在專家的幫助下制定企業(yè)內部的會計制度，以便企業(yè)內部人員更快、更好地應用企業(yè)會計準則。 【參考文獻】1.孫錚、劉浩，“經濟環(huán)境變化與會計思維轉換”，《上海證券報》，2006.2； 2.石麗萍，“我國會計準則與會計制度關系的思考”，《山西財政稅務?？茖W校學報》，2003.4； 3.張東扣、王伶、胡悅欣，“會計準則與會計制度評析”，《財會月刊(會計)》，2004.4； 4.梁爽，《中外會計準則模式比較研究》，高等教育出版社，2005年6月第1版。