注冊會計師了解被審計單位及其環(huán)境，目的是為了識別和評估財務(wù)報表重大錯報風險。為了解被審計單位及其環(huán)境而實施的程序稱為“風險評估程序”。注冊會計師應(yīng)當依據(jù)實施這些程序所獲取的信息，評估重大錯報風險。

注冊會計師應(yīng)當實施下列風險評估程序，以了解被審計單位及其環(huán)境：

（1）詢問管理層和被審計單位內(nèi)部其他人員；

（2）分析程序；

（3）觀察和檢查注冊會計師在審計過程中應(yīng)當實施上述審計程序，但是在了解被審計單位及其環(huán)境的每一方面時無須實施上述所有程序。

1. 詢問管理層和被審計單位內(nèi)部其他人員。 詢問管理層和被審計單位內(nèi)部其他人員是注冊會計師了解被審計單位及其環(huán)境的一個重要信息來源。注冊會計師可以考慮向管理層和財務(wù)負責人詢問下列事項：

（1）管理層所關(guān)注的主要問題。如新的競爭對手、主要客戶和供應(yīng)商的流失、新的稅收法規(guī)的實施以及經(jīng)營目標或戰(zhàn)略的變化等。

（2）被審計單位最近的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。

（3）可能影響財務(wù)報告的交易和事項，或者目前發(fā)生的重大會計處理問題。如重大的購并事宜等。

（4）被審計單位發(fā)生的其他重要變化。如所有權(quán)結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)的變化，以及內(nèi)部控制的變化等。

注冊會計師通過詢問獲取的大部分信息來自管理層和負責財務(wù)報告的人員。注冊會計師也可以通過詢問被審計單位內(nèi)部的其他不同層級的人員獲取信息，或為識別重大錯報風險提供不同的視角。例如：

（1）直接詢問治理層，可能有助于注冊會計師了解編制財務(wù)報表的環(huán)境。

（2）直接詢問內(nèi)部審計人員，可能有助于注冊會計師了解本年度針對被審計單位內(nèi)部控制設(shè)計和運行有效性而實施的內(nèi)部審計程序，以及管理層是否根據(jù)實施這些程序的結(jié)果采取了適當?shù)膽?yīng)對措施。

（3）詢問參與生成、處理或記錄復雜或異常交易的員工，可能有助于注冊會計師評價被審計單位選擇和運用某項會計政策的恰當性。

（4）直接詢問內(nèi)部法律顧問，可能有助于注冊會計師了解有關(guān)信息，如訴訟、遵守法律法規(guī)的情況、影響被審計單位的舞弊或舞弊嫌疑、產(chǎn)品保證、售后責任、與業(yè)務(wù)合作伙伴的安排（如合營企業(yè)）和合同條款的含義等。

（5）直接詢問營銷或銷售人員，可能有助于注冊會計師了解被審計單位營銷策略的變化、銷售趨勢或與客戶的合同安排。

2. 實施分析程序。 分析程序是指注冊會計師通過研究不同財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對財務(wù)信息作出評價。分析程序還包括調(diào)查識別出的、與其他相關(guān)信息不一致或與預期數(shù)據(jù)嚴重偏離的波動和關(guān)系。

分析程序既可用于風險評估程序和實質(zhì)性程序，也可用于對財務(wù)報表的總體復核。

注冊會計師實施分析程序有助于識別異常的交易或事項，以及對財務(wù)報表和審計產(chǎn)生影響的金額、比率和趨勢。在實施分析程序時，注冊會計師應(yīng)當預期可能存在的合理關(guān)系，并與被審計單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計算的比率或趨勢相比較；如果發(fā)現(xiàn)異?；蛭搭A期到的關(guān)系，注冊會計師應(yīng)當在識別重大錯報風險時考慮這些比較結(jié)果。

如果使用了高度匯總的數(shù)據(jù)，實施分析程序的結(jié)果可能僅初步顯示財務(wù)報表存在重大錯報，將分析程序的結(jié)果與識別重大錯報風險時獲取的其他信息一并考慮，可以幫助注冊會計師了解并評價分析程序的結(jié)果。例如被審計單位存在很多產(chǎn)品系列，各個產(chǎn)品系列的毛利率存在一定差異。對總體毛利率實施分析程序的結(jié)果可能僅初步顯示銷售成本存在重大錯報，注冊會計師需要實施更為詳細的分析程序。例如，對每一產(chǎn)品系列進行毛利率分析，或者將總體毛利率分析的結(jié)果連同其他信息一并考慮。

3. 觀察和檢查。 觀察和檢查程序可以支持對管理層和其他相關(guān)人員的詢問結(jié)果，并可以提供有關(guān)被審計單位及其環(huán)境的信息，注冊會計師應(yīng)當實施下列觀察和檢查程序：

（1）觀察被審計單位的經(jīng)營活動。 例如，觀察被審計單位人員正在從事的生產(chǎn)活動和內(nèi)部控制活動，增加注冊會計師對被審計單位人員如何進行生產(chǎn)經(jīng)營活動及實施內(nèi)部控制的了解。

（2）檢查文件、記錄和內(nèi)部控制手冊。 例如，檢查被審計單位的經(jīng)營計劃、策略、章程，與其他單位簽訂的合同、協(xié)議，各業(yè)務(wù)流程操作指引和內(nèi)部控制手冊等，了解被審計單位組織結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制制度的建立健全情況。

（3）閱讀由管理層和治理層編制的報告。 例如，閱讀被審計單位年度和中期財務(wù)報告，股東大會、董事會會議、高級管理層會議的會議記錄或紀要，管理層的討論和分析資料，對重要經(jīng)營環(huán)節(jié)和外部因素的評價，被審計單位內(nèi)部管理報告以及其他特殊目的的報告（如新投資項目的可行性分析報告）等，了解自上一期審計結(jié)束至本期審計期間被審計單位發(fā)生的重大事項。

（4）實地察看被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營場所和廠房設(shè)備。 通過現(xiàn)場訪問和實地察看被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營場所和廠房設(shè)備，可以幫助注冊會計師了解被審計單位的性質(zhì)及其經(jīng)營活動。在實地察看被審計單位的廠房和辦公場所的過程中，注冊會計師有機會與被審計單位管理層和擔任不同職責的員工進行交流可以增強注冊會計師對被審計單位的經(jīng)營活動及其重大影響因素的了解。

（5）追蹤交易在財務(wù)報告信息系統(tǒng)中的處理過程（穿行測試）。 這是注冊會計師了解被審計單位業(yè)務(wù)流程及其相關(guān)控制時經(jīng)常使用的審計程序。通過追蹤某筆或某幾筆交易在業(yè)務(wù)流程中如何生成、記錄、處理和報告以及相關(guān)控制如何執(zhí)行，注冊會計師可以確定被審計單位的交易流程和相關(guān)控制是否與之前通過其他程序所獲得的了解一致，并確定相關(guān)控制是否得到執(zhí)行。

1. 其他審計程序。 除了采用上述程序從被審計單位內(nèi)部獲取信息以外，如果根據(jù)職業(yè)判斷認為從被審計單位外部獲取的信息有助于識別重大錯報風險，注冊會計師應(yīng)當實施其他審計程序以獲取這些信息。例如，詢問被審計單位聘請的外部法律顧問、專業(yè)評估師、投資顧問和財務(wù)顧問等。

閱讀外部信息也可能有助于注冊會計師了解被審計單位及其環(huán)境。外部信息包括證券分析師、銀行、評級機構(gòu)出具的有關(guān)被審計單位及其所處行業(yè)的經(jīng)濟或市場環(huán)境等狀況的報告，貿(mào)易與經(jīng)濟方面的報紙期刊，法規(guī)或金融出版物，以及政府部門或民間組織發(fā)布的行業(yè)報告和統(tǒng)計數(shù)據(jù)等。

2. 其他信息來源。 注冊會計師應(yīng)當考慮在客戶接受或保持過程中獲取的信息是否與識別重大錯報風險相關(guān)。通常，對新的審計業(yè)務(wù)，注冊會計師應(yīng)在業(yè)務(wù)承接階段對被審計單位及其環(huán)境有一個初步的了解，以確定是否承接該業(yè)務(wù)。而對連續(xù)審計業(yè)務(wù)，也應(yīng)在每年的續(xù)約過程中對上年審計作總體評價，并更新對被審計單位的了解和風險評估結(jié)果，以確定是否續(xù)約。注冊會計師還應(yīng)當考慮向被審計單位提供其他服務(wù)（如執(zhí)行中期財務(wù)報表審閱業(yè)務(wù)）所獲得的經(jīng)驗是否有助于識別重大錯報風險。

對于連續(xù)審計業(yè)務(wù)，如果擬利用以往與被審計單位交往的經(jīng)驗和以前審計中實施審計程序獲取的信息，注冊會計師應(yīng)當確定被審計單位及其環(huán)境自以前審計后是否已發(fā)生變化，進而可能影響這些信息對本期審計的相關(guān)性。例如，通過前期審計獲取的有關(guān)被審計單位組織結(jié)構(gòu)、生產(chǎn)經(jīng)營活動和內(nèi)部控制的審計證據(jù)，以及有關(guān)以往的錯報和錯報是否得到及時更正的信息，可以幫助注冊會計師評估本期財務(wù)報表的重大錯報風險。但值得注意的是，被審計單位或其環(huán)境的變化可能導致此類信息在本期審計中已不具有相關(guān)性。例如，注冊會計師前期已經(jīng)了解了內(nèi)部控制的設(shè)計和執(zhí)行情況，但被審計單位及其環(huán)境可能在本期發(fā)生變化，導致內(nèi)部控制也發(fā)生相應(yīng)變化。在這種情況下，注冊會計師需要實施詢問和其他適當?shù)膶徲嫵绦颍ㄈ绱┬袦y試），以確定該變化是否可能影響此類信息在本期審計中的相關(guān)性。

根據(jù)審計準則的要求，注冊會計師應(yīng)當從六個方面了解被審計單位及其環(huán)境。需要說明的是，注冊會計師無須在了解每個方面時都實施以上所有的風險評估程序。例如，在了解內(nèi)部控制時通常不用分析程序。但是，對被審計單位及其環(huán)境獲取了解的整個過程中，注冊會計師通常會實施上述所有的風險評估程序。

項目組內(nèi)部的討論在所有業(yè)務(wù)階段都非常必要，可以保證所有事項得到恰當?shù)目紤]。通過安排具有較多經(jīng)驗的成員（如項目合伙人參與項目組內(nèi)部的討論，其他成員可以分享其見解和以往獲取的被審計單位的經(jīng)驗?！?a href="/kj/53145/" target="_blank">中國注冊會計師審計準則第1211號——通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風險》要求項目合伙人和項目組其他關(guān)鍵成員應(yīng)當討論被審計單位財務(wù)報表存在重大錯報的可能性，以及如何根據(jù)被審計單位的具體情況運用適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)。項目合伙人應(yīng)當確定向未參與討論的項目組成員通報哪些事項。作為項目組內(nèi)部討論的一部分，考慮適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)中的披露要求，有助于注冊會計師在審計工作的早期識別可能存在的與披露相關(guān)的重大錯報風險領(lǐng)域。

項目組內(nèi)部的討論為項目組成員提供了交流信息和分享見解的機會。項目組通過討論可以使成員更好地了解在各自負責的領(lǐng)域中由于舞弊或錯誤導致財務(wù)報表重大錯報的可能性，并了解各自實施審計程序的結(jié)果如何影響審計的其他方面，包括對確定進一步審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍的影響。

項目組應(yīng)當討論被審計單位面臨的經(jīng)營風險、財務(wù)報表容易發(fā)生錯報的領(lǐng)域以及發(fā)生錯報的方式，特別是由于舞弊導致重大錯報的可能性。

討論的內(nèi)容和范圍受項目組成員的職位、經(jīng)驗和所需要的信息的影響。表7-1列示了討論的三個主要領(lǐng)域和可能涉及的信息。

表7-1 項目組討論內(nèi)容例示

注冊會計師應(yīng)當運用職業(yè)判斷確定項目組內(nèi)部參與討論的成員。項目組的關(guān)鍵成員應(yīng)當參與討論，如果項目組需要擁有信息技術(shù)或其他特殊技能的專家，這些專家也可根據(jù)需要參與討論。參與討論人員的范圍受項目組成員的職責經(jīng)驗和信息需要的影響，例如，在跨地區(qū)審計中，每個重要地區(qū)項目組的關(guān)鍵成員都應(yīng)該參加討論，但不要求所有成員每次都參與項目組的討論。

項目組應(yīng)當根據(jù)審計的具體情況，在整個審計過程中持續(xù)交換有關(guān)財務(wù)報表發(fā)生重大錯報可能性的信息。

按照《中國注冊會計師審計準則第1101號——注冊會計師的總體目標和審計工作的基本要求》的規(guī)定，在計劃和實施審計工作時，注冊會計師應(yīng)當保持職業(yè)懷疑，認識到可能存在導致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的情形。項目組在討論時應(yīng)當強調(diào)在整個審計過程中保持職業(yè)懷疑，警惕可能發(fā)生重大錯報的跡象，并對這些跡象進行嚴格追蹤。通過討論，項目組成員可以交流和分享在整個審計過程中獲得的信息，包括可能對重大錯報風險評估產(chǎn)生影響的信息或針對這些風險實施審計程序的信息。項目組還可以根據(jù)實際情況討論其他重要事項。