對(duì)于企業(yè)合并和合并報(bào)表的業(yè)務(wù)，可以說(shuō)是會(huì)計(jì)這門科目中最難的地方，它和長(zhǎng)期股權(quán)投資結(jié)合，可以出很綜合的題。在學(xué)習(xí)這一部分內(nèi)容的過(guò)程中，剛開始大家都會(huì)覺得很難，但是學(xué)過(guò)以后就會(huì)覺得“難者，亦易也”。第一遍看的時(shí)候，覺得還得回頭去學(xué)長(zhǎng)期股權(quán)投資，長(zhǎng)期股權(quán)投資這部分學(xué)透、學(xué)好非常重要，包括金融資產(chǎn)、權(quán)益法、成本法彼此之間各種轉(zhuǎn)換，學(xué)得非常透徹以后，再去學(xué)企業(yè)合并，合并報(bào)表，掌握了精神實(shí)質(zhì)，再?gòu)膫€(gè)表報(bào)表和合并報(bào)表得角度了解及總結(jié)各種情況。自己總結(jié)一些學(xué)習(xí)方法，安排好學(xué)習(xí)順序，對(duì)學(xué)習(xí)這部分內(nèi)容可以做到思路更清晰易懂。以下是對(duì)應(yīng)試學(xué)習(xí)此部分方法的詳細(xì)說(shuō)明，希望對(duì)理解和學(xué)習(xí)合并報(bào)表知識(shí)有所幫助。主要學(xué)習(xí)步驟包括：一、長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法、成本法與金融資產(chǎn)之間各種核算方法的轉(zhuǎn)換總結(jié)。二、企業(yè)合并，合并日及購(gòu)買日個(gè)別報(bào)表及合并報(bào)表會(huì)計(jì)核算方法總結(jié)。三、資產(chǎn)負(fù)債表日非同一控制下企業(yè)合并（一次交易達(dá)成合并及多次交易達(dá)成合并），個(gè)別報(bào)表及合并報(bào)表核算方法總結(jié)。對(duì)以上知識(shí)點(diǎn)分項(xiàng)目說(shuō)明如下：一、長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始確認(rèn)、后續(xù)計(jì)量成本法、權(quán)益法基礎(chǔ)知識(shí)點(diǎn)在這里不細(xì)述，主要對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法、成本法、金融資產(chǎn)之間各種轉(zhuǎn)換總結(jié)。這也是在合并報(bào)表中容易考的個(gè)別報(bào)表中的處理方法，這一步要學(xué)得非常熟悉，信手拈來(lái)才能應(yīng)對(duì)合并報(bào)表和個(gè)表報(bào)表的各種處理，為合并報(bào)表部分學(xué)習(xí)打好基礎(chǔ)。各種轉(zhuǎn)換時(shí)的處理要點(diǎn)，做如下總結(jié)。（1） 公允價(jià)值計(jì)量轉(zhuǎn)權(quán)益法，主要是金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)權(quán)益法。處理要點(diǎn)：1） 確認(rèn)權(quán)益法的初始投資成本=金融資產(chǎn)的公允價(jià)值+為取得新增投資的公允價(jià)值2） 轉(zhuǎn)損益1，即原持有股權(quán)投資劃分為金融資產(chǎn)的，其公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額確認(rèn)投資收益。3） 轉(zhuǎn)損益2，原計(jì)入其他綜合收益（如果上面的金融資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)）的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)在轉(zhuǎn)為權(quán)益法的當(dāng)期轉(zhuǎn)損益。4） 權(quán)益法對(duì)初始投資時(shí)點(diǎn)的賬面價(jià)值調(diào)整，將上述計(jì)算的初始投資成本與按追加投資后全新的持股比例計(jì)算的應(yīng)享有被投資單位在“追加投資日”可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額，前者大于后者，差額不處理；前者小于后者的，差額應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值，并計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入。（2） 公允價(jià)值計(jì)量轉(zhuǎn)成本法處理要點(diǎn)：1） 初始投資成本=金融資產(chǎn)的公允價(jià)值+新增投資成本2） 原持有股權(quán)投資劃分為金融資產(chǎn)的，其公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額確認(rèn)投資收益，一般按照公允價(jià)值計(jì)量，此處沒有損益。3） 原計(jì)入其他綜合收益（如果上面的金融資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)）的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)在轉(zhuǎn)為權(quán)益法的當(dāng)期轉(zhuǎn)損益。對(duì)照金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)長(zhǎng)期股權(quán)投資的以上兩種處理方法要點(diǎn)，可以總結(jié)相同點(diǎn)：從金融到長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本均用的是公允價(jià)值，都要對(duì)之前確認(rèn)的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)在轉(zhuǎn)為權(quán)益法的當(dāng)期轉(zhuǎn)損益，在以后合并報(bào)表中這部分在個(gè)別報(bào)表中處理過(guò)的損益就不需要再調(diào)整了。（3） 權(quán)益法轉(zhuǎn)成本法處理要點(diǎn)：1） 初始投資成本=原持有股權(quán)投資的賬面價(jià)值+新增投資成本2） 購(gòu)買日之前持有的股權(quán)投資因采用權(quán)益法核算而確認(rèn)的其他綜合收益、其他資本公積，在處置該項(xiàng)目投資時(shí)點(diǎn)轉(zhuǎn)損益，否則個(gè)別報(bào)表不結(jié)轉(zhuǎn)，在合并報(bào)表中要結(jié)轉(zhuǎn)。（4） 成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法處理要點(diǎn)：1） 終止確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資處置部分對(duì)應(yīng)的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本，確認(rèn)處置損益2） 比較剩余長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本與按照剩余持股比例計(jì)算“原投資時(shí)”應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，前者大于后者的，不處理；前者小于后者的，在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資成本時(shí)，如果是以前年度的，調(diào)整留存收益。3） 追溯調(diào)整，對(duì)原投資時(shí)點(diǎn)至處置投資“當(dāng)期期初”被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益（扣除已經(jīng)宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利）中投資方應(yīng)享有的份額，調(diào)整留存收益，對(duì)應(yīng)的其他綜合收益和資本公積也對(duì)應(yīng)調(diào)整。4） 本期的損益及其他權(quán)益按照權(quán)益法正常做就可以。（5）成本法轉(zhuǎn)金融資產(chǎn)處理要點(diǎn)：1） 終止確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資處置部分對(duì)應(yīng)的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本，確認(rèn)處置損益2） 對(duì)剩余股權(quán)按照公允價(jià)值重新計(jì)量，確認(rèn)損益，類似其他類資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為可供出售金融資產(chǎn)方法，可以和其他的資產(chǎn)轉(zhuǎn)換總結(jié)學(xué)習(xí)，對(duì)照理解。二、企業(yè)合并將長(zhǎng)期股權(quán)投資基礎(chǔ)知識(shí)學(xué)習(xí)透徹以后，接下來(lái)學(xué)習(xí)企業(yè)合并，企業(yè)合并中學(xué)習(xí)要點(diǎn)主要是同一控制下企業(yè)合并、非同一控制下合并，在合并日和購(gòu)買日的個(gè)表報(bào)表和合并報(bào)表的會(huì)計(jì)處理方法：同一控制下的企業(yè)合并:個(gè)別報(bào)表處理方法：1）在合并日按照被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。2）長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值或所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。 合并報(bào)表處理方法: 1）應(yīng)當(dāng)對(duì)合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)進(jìn)行調(diào)整：借：資本公積貸：盈余公積未分配利潤(rùn)將被合并方的留存收益通過(guò)母公司的資本公積轉(zhuǎn)出，視為合并前后一直是一體化存續(xù)下來(lái)的。2）合并利潤(rùn)表、合并現(xiàn)金流量表均反映的是由母子公司構(gòu)成的報(bào)告主體自合并當(dāng)期期初至合并日實(shí)現(xiàn)的損益及現(xiàn)金流量情況。同一控制下企業(yè)合并業(yè)務(wù)相對(duì)簡(jiǎn)單，資產(chǎn)負(fù)債表日合并業(yè)務(wù)不再講解，自己看書應(yīng)該比較好理解，著重說(shuō)明非同一控制下企業(yè)合并個(gè)別報(bào)表和合并報(bào)表的會(huì)計(jì)處理方法。個(gè)別報(bào)表處理方法：1） 始投資成本＝支付的現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)的含稅公允價(jià)值＋發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值，實(shí)質(zhì)為以付出資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)的公允價(jià)值計(jì)量。2） 確認(rèn)支付資產(chǎn)的公允價(jià)與賬面差額，即視為處置損益。合并報(bào)表處理方法：1） 合并商譽(yù)＝企業(yè)合并成本－合并中取得被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值（考慮所得稅后）的份額。對(duì)企業(yè)合并成本和被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值在下面鈞有講解。2）調(diào)整分錄（將子公司的賬面價(jià)值調(diào)整為公允價(jià)值）借：存貨等【評(píng)估增值】遞延所得稅資產(chǎn)貸：應(yīng)收賬款等【評(píng)估減值】遞延所得稅負(fù)債資本公積 【差額】3）抵消分錄借：股本資本公積盈余公積未分配利潤(rùn)商譽(yù)貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益三、非同一控制下企業(yè)合并資產(chǎn)負(fù)債表日的處理對(duì)于合并日及購(gòu)買日的合并報(bào)表的處理方法學(xué)習(xí)會(huì)了，為資產(chǎn)負(fù)債表日的合并打好基礎(chǔ)，對(duì)比學(xué)習(xí)就顯得比較容易了。值得注意的是非同一控制下企業(yè)合并，對(duì)被合并企業(yè)賬面價(jià)值調(diào)整，需要與所得稅章節(jié)結(jié)合理解被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值（考慮所得稅后）。非同一控制下合并個(gè)別報(bào)表處理方法，即我們前面講的長(zhǎng)期股權(quán)投資金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)成本法、權(quán)益法轉(zhuǎn)成本法，喪失控制權(quán)處置子公司的個(gè)別報(bào)表處理方法即成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法和成本法轉(zhuǎn)金融資產(chǎn)。非同一控制下合并報(bào)表角度總體思路是：1、合并報(bào)表中對(duì)個(gè)別報(bào)表中賬面價(jià)值的部分全部用公允價(jià)值來(lái)計(jì)量，包括多次交易達(dá)到企業(yè)合并及喪失控制權(quán)處置子公司情況。對(duì)于個(gè)別報(bào)表中無(wú)論是金融資產(chǎn)還是權(quán)益法到成本法，合并報(bào)表得總體思路都是將個(gè)別報(bào)表中的賬面價(jià)值轉(zhuǎn)成公允價(jià)值，在合并報(bào)表中確認(rèn)投資收益。2、對(duì)于個(gè)別報(bào)表中沒有轉(zhuǎn)的損益進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，個(gè)別報(bào)表中權(quán)益法轉(zhuǎn)成本法在合并報(bào)表中需要結(jié)轉(zhuǎn)，金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)成本法在個(gè)別報(bào)表中已經(jīng)轉(zhuǎn)了損益，合并報(bào)表不需要再調(diào)整；對(duì)于成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法，即喪失控制權(quán)的情況，需要對(duì)處置部分損益的期間進(jìn)行調(diào)整，同時(shí)對(duì)追溯部分的權(quán)益變動(dòng)部分轉(zhuǎn)損益，成本法轉(zhuǎn)金融資產(chǎn)，個(gè)別報(bào)表對(duì)金融資產(chǎn)重新按照公允價(jià)值的損益已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)，只需要對(duì)處置部分損益的期間進(jìn)行調(diào)整。3、合并報(bào)表層面的商譽(yù)=初始投資成本（各部分公允價(jià)值之和）-持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值*持股比例持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值=合并報(bào)表中調(diào)整后的子公司公允價(jià)值（凈資產(chǎn)）=購(gòu)買日公允價(jià)+調(diào)整后凈利潤(rùn)-分派現(xiàn)金股利+其他綜合收益+其他權(quán)益變動(dòng)具體核算方法說(shuō)明：在“資產(chǎn)負(fù)債表日”的合并報(bào)表要將購(gòu)買日的合并報(bào)表有些調(diào)整分錄再做一次，對(duì)購(gòu)買日至資產(chǎn)負(fù)債表日期間，相關(guān)評(píng)估增值的資產(chǎn)或新確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債等涉及損益變動(dòng)分錄做出，包括遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)責(zé)轉(zhuǎn)回等，然后對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的調(diào)整，會(huì)運(yùn)用到長(zhǎng)期股權(quán)投資的知識(shí)，尤其是對(duì)子公司凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整時(shí)候，要和權(quán)益法的對(duì)子公司凈利潤(rùn)調(diào)整方法區(qū)分，權(quán)益法中需要對(duì)子公司凈利潤(rùn)調(diào)整包括初始投資時(shí)點(diǎn)的調(diào)整和內(nèi)部交易中未實(shí)現(xiàn)部分的調(diào)整。在合并報(bào)表中，對(duì)子公司的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整時(shí)，只是對(duì)投資時(shí)點(diǎn)的調(diào)整，不再對(duì)內(nèi)部交易進(jìn)行調(diào)整，因?yàn)閮?nèi)部交易在工作底稿中要全部抵消，即合并報(bào)表需要做的“未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的抵銷”。如果學(xué)到這里，對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的知識(shí)做不到十分熟悉，建議回頭將長(zhǎng)期股權(quán)投資學(xué)到非常透徹，再來(lái)進(jìn)行以下步驟學(xué)習(xí)。對(duì)非同一控制下企業(yè)合并資產(chǎn)負(fù)債表日的會(huì)計(jì)處理及分錄掌握精準(zhǔn)，其他的特殊事項(xiàng)，例如購(gòu)買、處置子公司少數(shù)股權(quán)，多次交易喪失控制權(quán)處置子公司股權(quán)之類的自然就容易理解了，此處不講解。以下對(duì)非同一控制下企業(yè)合并資產(chǎn)負(fù)債表日的會(huì)計(jì)處理總結(jié)，只說(shuō)明第一年的情況，第一年情況掌握了，第二年的就容易理解了 ，此處不講解第二年分錄編制方法。（一）對(duì)子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整未公允價(jià)值1）將購(gòu)買日子公司的賬面價(jià)值調(diào)整為公允價(jià)值，即將購(gòu)買日做的分錄再做一次借：存貨等【評(píng)估增值】固定資產(chǎn)【評(píng)估增值】遞延所得稅資產(chǎn)【評(píng)估減值確認(rèn)的】貸：應(yīng)收賬款【評(píng)估減值】遞延所得稅負(fù)債【評(píng)估增值確認(rèn)的】資本公積【差額】2）期末調(diào)整1）對(duì)應(yīng)部分評(píng)估增值的資產(chǎn)和評(píng)估減值的負(fù)債賬面價(jià)值調(diào)整借：營(yíng)業(yè)成本【購(gòu)買日評(píng)估增值的存貨對(duì)外銷售】管理費(fèi)用【補(bǔ)計(jì)提折舊、攤銷】應(yīng)收賬款貸：固定資產(chǎn)—累計(jì)折舊無(wú)形資產(chǎn)—累計(jì)攤銷資產(chǎn)減值損失【按評(píng)估確認(rèn)的金額收回，壞賬已核銷】3）對(duì)應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)責(zé)轉(zhuǎn)回借：遞延所得稅負(fù)債貸：遞延所得稅資產(chǎn)所得稅費(fèi)用（或借方）（二）將對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資調(diào)整為權(quán)益法（調(diào)整分錄）第一年，第二年此處不講解：1）對(duì)于應(yīng)享有子公司當(dāng)期實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的份額借：長(zhǎng)期股權(quán)投資【子公司調(diào)整后凈利潤(rùn)×母公司持股比例】貸：投資收益按照應(yīng)承擔(dān)子公司當(dāng)期發(fā)生的虧損份額，做相反分錄。2）對(duì)于當(dāng)期子公司宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)借：投資收益貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資3）對(duì)于子公司其他綜合收益變動(dòng)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：其他綜合收益或做相反處理。4）對(duì)于子公司除凈損益、分配股利、其他綜合收益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：資本公積或做相反處理。（三）長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵銷借：股本【子公司期末數(shù)】資本公積【子公司：期初數(shù)＋評(píng)估增值＋本期增減】 其他綜合收益【子公司：期初數(shù)＋本期增減】盈余公積【子公司：期初數(shù)＋本期增減】未分配利潤(rùn)—年末【子公司：期初數(shù)＋調(diào)整后凈利潤(rùn)－提取盈余公積－分配股利】商譽(yù)【長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額大于享有子公司持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額】貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資【調(diào)整后的母公司金額即權(quán)益法的賬面價(jià)值】少數(shù)股東權(quán)益（四）母公司的投資收益與子公司利潤(rùn)分配的抵銷借：投資收益【子公司調(diào)整后的凈利潤(rùn)×母公司持股比例】少數(shù)股東損益【子公司調(diào)整后的凈利潤(rùn)×少數(shù)股東持股比例】年初未分配利潤(rùn) 【子公司】貸：提取盈余公積【子公司本期計(jì)提的金額】向股東分配利潤(rùn)【子公司本期分配的股利】年末未分配利潤(rùn) 【從上筆抵銷分錄抄過(guò)來(lái)的金額】