不能PPP≠解決債務(wù)壓力 PPP≠過度民營化 PPP≠降低融資成本PPP項目的會計處理根據(jù)PPP項目具體運(yùn)作方式的不同，相關(guān)主體會計處理各異，現(xiàn)分類介紹如下：（一）BOT類搜索BOT：建設(shè)-運(yùn)營-移交，是指由社會資本或項目公司承擔(dān)新建項目設(shè)計、融資、建造、運(yùn)營、維護(hù)和用戶服務(wù)職責(zé)，合同期滿后項目資產(chǎn)及相關(guān)權(quán)利等移交給政府的項目運(yùn)作方式。合同期限一般為20-30年。此類PPP項目由項目公司負(fù)責(zé)基礎(chǔ)設(shè)施的承建、維護(hù)與運(yùn)營，提供公共服務(wù)，并在合同期內(nèi)，獲得該公共項目的特許經(jīng)營收費(fèi)權(quán)以及一部分政府付費(fèi)。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第15號——建造合同》及《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第2號》等文件，企業(yè)采用建設(shè)經(jīng)營移交方式（BOT）參與公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)按照以下規(guī)定進(jìn)行會計處理：1涉及的BOT業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)同時滿足以下條件：(1)合同授予方為政府及其有關(guān)部門或政府授權(quán)進(jìn)行招標(biāo)的企業(yè)。(2)合同投資方為按照有關(guān)程序取得該特許經(jīng)營權(quán)合同的企業(yè)（以下簡稱合同投資方）。合同投資方按照規(guī)定設(shè)立項目公司（以下簡稱項目公司）進(jìn)行項目建設(shè)和運(yùn)營。項目公司除取得建造有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施的權(quán)利以外，在基礎(chǔ)設(shè)施建造完成以后的一定期間內(nèi)負(fù)責(zé)提供后續(xù)經(jīng)營服務(wù)。(3)特許經(jīng)營權(quán)合同中對所建造基礎(chǔ)設(shè)施的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、工期、開始經(jīng)營后提供服務(wù)的對象、收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)及后續(xù)調(diào)整作出約定，同時在合同期滿，合同投資方負(fù)有將有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施移交給合同授予方的義務(wù)，并對基礎(chǔ)設(shè)施在移交時的性能、狀態(tài)等作出明確規(guī)定。2與BOT業(yè)務(wù)相關(guān)收入的確認(rèn)。(1)建造期間，項目公司對于所提供的建造服務(wù)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第15號——建造合同》確認(rèn)相關(guān)的收入和費(fèi)用?；A(chǔ)設(shè)施建成后，項目公司應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》確認(rèn)與后續(xù)經(jīng)營服務(wù)相關(guān)的收入。建造合同收入應(yīng)當(dāng)按照收取或應(yīng)收對價的公允價值計量，并分別以下情況在確認(rèn)收入的同時，確認(rèn)金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)：①合同規(guī)定基礎(chǔ)設(shè)施建成后的一定期間內(nèi)，項目公司可以無條件地自合同授予方收取確定金額的貨幣資金或其他金融資產(chǎn)的；或在項目公司提供經(jīng)營服務(wù)的收費(fèi)低于某一限定金額的情況下，合同授予方按照合同規(guī)定負(fù)責(zé)將有關(guān)差價補(bǔ)償給項目公司的，應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時確認(rèn)金融資產(chǎn)，并按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》的規(guī)定處理。②合同規(guī)定項目公司在有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施建成后，從事經(jīng)營的一定期間內(nèi)有權(quán)利向獲取服務(wù)的對象收取費(fèi)用，但收費(fèi)金額不確定的，該權(quán)利不構(gòu)成一項無條件收取現(xiàn)金的權(quán)利，項目公司應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)收入的同時確認(rèn)無形資產(chǎn)。建造過程如發(fā)生借款利息，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號——借款費(fèi)用》的規(guī)定處理。(2)項目公司未提供實際建造服務(wù)，將基礎(chǔ)設(shè)施建造發(fā)包給其他方的，不應(yīng)確認(rèn)建造服務(wù)收入，應(yīng)當(dāng)按照建造過程中支付的工程價款等考慮合同規(guī)定，分別確認(rèn)為金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。3按照合同規(guī)定，企業(yè)為使有關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施保持一定的服務(wù)能力或在移交給合同授予方之前保持一定的使用狀態(tài)，預(yù)計將發(fā)生的支出，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號——或有事項》的規(guī)定處理。4按照特許經(jīng)營權(quán)合同規(guī)定，項目公司應(yīng)提供不止一項服務(wù)（如既提供基礎(chǔ)設(shè)施建造服務(wù)又提供建成后經(jīng)營服務(wù)）的，各項服務(wù)能夠單獨(dú)區(qū)分時，其收取或應(yīng)收的對價應(yīng)當(dāng)按照各項服務(wù)的相對公允價值比例分配給所提供的各項服務(wù)。5BOT業(yè)務(wù)所建造基礎(chǔ)設(shè)施不應(yīng)作為項目公司的固定資產(chǎn)。6在BOT業(yè)務(wù)中，授予方可能向項目公司提供除基礎(chǔ)設(shè)施以外其他的資產(chǎn)，如果該資產(chǎn)構(gòu)成授予方應(yīng)付合同價款的一部分，不應(yīng)作為政府補(bǔ)助處理。項目公司自授予方取得資產(chǎn)時，應(yīng)以其公允價值確認(rèn)，未提供與獲取該資產(chǎn)相關(guān)的服務(wù)前應(yīng)確認(rèn)為一項負(fù)債。企業(yè)已經(jīng)進(jìn)行的BOT項目，應(yīng)當(dāng)按上述處理辦法進(jìn)行追溯調(diào)整；進(jìn)行追溯調(diào)整不切實可行的，應(yīng)以與BOT業(yè)務(wù)相關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債在所列報最早期間期初的賬面價值為基礎(chǔ)重新分類，作為無形資產(chǎn)或是金融資產(chǎn)，同時進(jìn)行減值測試；在列報的最早期間期初進(jìn)行減值測試不切實可行的，應(yīng)在當(dāng)期期初進(jìn)行減值測試。對于ROT（改建-運(yùn)營-移交）模式，因項目公司負(fù)責(zé)對基礎(chǔ)設(shè)施進(jìn)行改建與運(yùn)營，同時也不擁有基礎(chǔ)設(shè)施的所有權(quán)，其會計處理與上述BOT模式基本一致。（二）BOO類BOO：建設(shè)-擁有-運(yùn)營，該模式由BOT方式演變而來，二者區(qū)別主要是BOO方式下社會資本或項目公司擁有項目所有權(quán)，但必須在合同中注明保證公益性的約束條款，一般不涉及項目期滿移交。類似的還有BOOT，建設(shè)-擁有-運(yùn)營-移交，與BOO相比，該類模式合同期滿需要移交。會計處理上，BOO、BOOT可參照BOT。鑒于此類PPP項目，項目公司或社會資本擁有基礎(chǔ)設(shè)施或公共項目的所有權(quán)，因此在會計處理上，應(yīng)作為固定資產(chǎn)處理并計提折舊。在BOOT情況下，合同期滿基礎(chǔ)設(shè)施移交時，按處置固定資產(chǎn)進(jìn)行會計。（三）O&M類此類模式主要包括O&M、MC等運(yùn)作方式。O&M：委托運(yùn)營，是指政府將存量公共資產(chǎn)的運(yùn)營維護(hù)職責(zé)委托給社會資本或項目公司，社會資本或項目公司不負(fù)責(zé)用戶服務(wù)的政府和社會資本合作項目運(yùn)作方式。政府保留資產(chǎn)所有權(quán)，只向社會資本或項目公司支付委托運(yùn)營費(fèi)。合同期限一般不超過8年。MC：管理合同，是指政府將存量公共資產(chǎn)的運(yùn)營、維護(hù)及用戶服務(wù)職責(zé)授權(quán)給社會資本或項目公司的項目運(yùn)作方式。政府保留資產(chǎn)所有權(quán)，只向社會資本或項目公司支付管理費(fèi)。管理合同通常作為轉(zhuǎn)讓-運(yùn)營-移交的過渡方式，合同期限一般不超過3年。此類PPP項目均不涉及基礎(chǔ)設(shè)施等公共項目的建造與所有權(quán)轉(zhuǎn)讓，政府僅是將公共項目的運(yùn)營管理、用戶服務(wù)等業(yè)務(wù)委托項目公司或社會資本進(jìn)行，因此項目公司或社會資本僅就取得的運(yùn)營服務(wù)費(fèi)或管理費(fèi)確認(rèn)收入進(jìn)行會計處理。（四）TOT類TOT：轉(zhuǎn)讓-運(yùn)營-移交，是指政府將存量資產(chǎn)所有權(quán)有償轉(zhuǎn)讓給社會資本或項目公司，并由其負(fù)責(zé)運(yùn)營、維護(hù)和用戶服務(wù)，合同期滿后資產(chǎn)及其所有權(quán)等移交給政府的項目運(yùn)作方式。合同期限一般為20-30年。此模式下，項目公司或社會資本不涉及基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)，但擁有基礎(chǔ)資產(chǎn)的所有權(quán)。項目公司擁有的基礎(chǔ)設(shè)施等公共資產(chǎn)應(yīng)作為固定資產(chǎn)入賬并計提折舊，期滿將資產(chǎn)移交項目實施機(jī)構(gòu)或政府指定的其他機(jī)構(gòu)時，按處置固定資產(chǎn)處理。