一、中小會計師事務(wù)所發(fā)展的優(yōu)勢?0?2 （一）中小會計師事務(wù)所具有發(fā)展的環(huán)境優(yōu)勢一方面，雖然近幾年注冊會計師行業(yè)出現(xiàn)了不少會計做假等丑聞，但政府部門以及注冊會計師協(xié)會一直在整頓國內(nèi)的注冊會計師執(zhí)業(yè)環(huán)境。2006年，財政部門又頒布了新的會計準(zhǔn)則和審計準(zhǔn)則及實施公告，這使注冊會計師行業(yè)執(zhí)業(yè)更加規(guī)范化，給注冊會計師行業(yè)提供了良好的發(fā)展空間；同時行業(yè)協(xié)會等監(jiān)管部門也提高了監(jiān)管力度，使市場次序更加趨于穩(wěn)定，這為中小會計師事務(wù)所的發(fā)展提供了良好的外部環(huán)境。另一方面，由于中小會計師事務(wù)所的市場定位主要是中小企業(yè)，而中小企業(yè)現(xiàn)在已成為國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的一支重要力量，政府在鼓勵與發(fā)展中小企業(yè)、為中小企業(yè)發(fā)展提供良好環(huán)境及有力保障的同時，也保障了為中小企業(yè)提供專業(yè)服務(wù)的中小會計師事務(wù)所的發(fā)展。?0?2（二）中小會計師事務(wù)所發(fā)展的內(nèi)部優(yōu)勢首先，中小會計師事務(wù)所在地域性、靈活性方面具有相對優(yōu)勢。對于大型會計師事務(wù)所而言，若為中小企業(yè)提供專業(yè)服務(wù)，由于中小企業(yè)業(yè)務(wù)較簡單，在接受會計師事務(wù)所專業(yè)服務(wù)時能支付的服務(wù)費用不高，因此為中小企業(yè)提供服務(wù)獲利不大。而中小企業(yè)也會考慮到成本等問題而選擇同地區(qū)的中小會計師事務(wù)所。另外，由于中小會計師事務(wù)所規(guī)模小，人員少，因此內(nèi)部交流比較頻繁，信息暢通，所以小事務(wù)所在靈活性上也能保持自己的優(yōu)勢。其次，中小會計師事務(wù)所在自身的專業(yè)收費、專業(yè)服務(wù)、服務(wù)成本上也有優(yōu)勢。由于中小企業(yè)正處在快速發(fā)展階段，除了事務(wù)所為其提供審計服務(wù)外，中小企業(yè)也迫切需要中小會計師事務(wù)所能夠為企業(yè)會計人員提供專業(yè)知識的培訓(xùn)或者為企業(yè)發(fā)展提供專業(yè)咨詢以及為沒有設(shè)置會計機(jī)構(gòu)的企業(yè)提供代理記賬等服務(wù)，而中小會計師事務(wù)所對于這些服務(wù)的收費要遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于大型會計師事務(wù)所的收費。對于中小會計師事務(wù)所而言，為中小企業(yè)提供這些服務(wù)的成本不高，但卻可以使事務(wù)所與企業(yè)之間形成長期的穩(wěn)定合作關(guān)系，促進(jìn)事務(wù)所與企業(yè)一起成長。?0?2 二、中小會計師事務(wù)所發(fā)展面臨的問題?0?2 （一）外部環(huán)境尚不完善目前，我國中小會計師事務(wù)所是脫鉤改制后獨立的會計師事務(wù)所，還沒有走上專業(yè)化的道路，因此業(yè)務(wù)量的多少就成為其生存和發(fā)展的關(guān)鍵，但業(yè)務(wù)量的爭取卻可能受到當(dāng)?shù)卣块T的某些限制。而我國的會計法律、法規(guī)建設(shè)還有待完善，相關(guān)的法律、法規(guī)不健全，經(jīng)濟(jì)環(huán)境不完善，行業(yè)行為不規(guī)范等，導(dǎo)致了違法違規(guī)操作較多。同時，也存在一部分中小企業(yè)對審計服務(wù)的需求主要是為了滿足法律或政策法規(guī)的要求，或是為了滿足工商部門年檢的需要。這導(dǎo)致被審計單位對審計質(zhì)量的高低并不十分重視，并且將審計收費作為選擇事務(wù)所的主要標(biāo)準(zhǔn)甚至是唯一標(biāo)準(zhǔn)。另外，會計師事務(wù)所數(shù)量多且素質(zhì)參差不齊，事務(wù)所在謀求生存過程中，往往采取降低收費標(biāo)準(zhǔn)等手段招攬客戶，造成事務(wù)所之間的惡性競爭，危害會計師事務(wù)所的可持續(xù)發(fā)展。?0?2 （二）中小會計師事務(wù)所在內(nèi)部制度上存在缺陷首先是在管理層方面，由于管理層素質(zhì)不齊，并且部分事務(wù)所的發(fā)起人雖然是執(zhí)業(yè)經(jīng)驗豐富的注冊會計師，但并沒有足夠的管理經(jīng)驗與管理能力，因此難以承擔(dān)管理重任，使事務(wù)所的管理不到位。其次，事務(wù)所的三級復(fù)核制度并沒有切實的貫徹下去，甚至存在著流于形式的問題。再次，很多中小會計師事務(wù)所缺乏必要的內(nèi)部考核與激勵機(jī)制。如有的事務(wù)所在項目結(jié)束時每人要填寫一張項目考核表，從工作態(tài)度、工作方法、工作能力等方面進(jìn)行自評，再由項目負(fù)責(zé)人來評價，但是并沒有相應(yīng)的項目組成員之間的互相評價。因此這種考核機(jī)制尚不夠完善。另外由于事務(wù)所內(nèi)部控制力度不夠，無法留住優(yōu)秀人才，造成人才大量流失。?0?2 （三）中小會計師事務(wù)所服務(wù)質(zhì)量不高由于中小會計師事務(wù)所的部分注冊會計師對審計工作缺乏足夠的責(zé)任心，工作水平不高，并且事務(wù)所領(lǐng)導(dǎo)對業(yè)務(wù)質(zhì)量不夠重視，甚至其出具的審計報告還可能只是順應(yīng)經(jīng)營者的要求，而不是滿足股東的需要，或者只是應(yīng)付有關(guān)政府部門的情況等，導(dǎo)致服務(wù)質(zhì)量水平低下。另外，《獨立審計基本準(zhǔn)則》中要求注冊會計師對業(yè)務(wù)助理人員的工作結(jié)果負(fù)責(zé)，而中小會計師事務(wù)所一般擁有的注冊會計師人數(shù)并不多，因此在擔(dān)任年審項目的負(fù)責(zé)人中，很多都不是注冊會計師，而只是由具有幾年審計經(jīng)驗、工作能力較強(qiáng)的員工擔(dān)任。由于年度會計報表審計一般集中在每年的前四個月，在業(yè)務(wù)分工和委派上并不能保證每一個項目都有注冊會計師參加，因此很多工作都由助理人員來完成，并且有很多事務(wù)所會在業(yè)務(wù)繁多的季節(jié)從一些高校中招募即將畢業(yè)的學(xué)生來參加審計項目，這些實習(xí)生一般沒有實際的審計經(jīng)驗，而中小會計師事務(wù)所由于時間緊，人員少，也沒有更多的時間來為實習(xí)生提供培訓(xùn)就直接讓其參與實際工作。工作過程中，在沒有得到充分指導(dǎo)的情況下實習(xí)生完成的工作底稿質(zhì)量比較低下，而且部分項目組長不認(rèn)真進(jìn)行底稿復(fù)核。因此實習(xí)生就有可能沒有確實實施一些審計程序，這樣也會導(dǎo)致事務(wù)所的審計質(zhì)量較低。同時，《獨立審計基本準(zhǔn)則》還規(guī)定，注冊會計師可以運(yùn)用檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢及函證、計算、分析性復(fù)核等方法，以獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。但在實踐中，審計人員往往由于時間緊，工作量大而減少審計程序，最終也會導(dǎo)致審計質(zhì)量不高。?0?2 三、中小會計師事務(wù)所發(fā)展的理性思考?0?2 （一）從政府部門角度改善中小會計師事務(wù)所發(fā)展宏觀環(huán)境我國會計師事務(wù)所在脫鉤改制前都是掛靠在行政部門，事務(wù)所在提供專業(yè)服務(wù)上存在著很多弊端。在我國實行脫鉤改制后，雖然會計師事務(wù)所已經(jīng)獨立運(yùn)作，但是不可忽視的是這種轉(zhuǎn)變并不徹底，并且還有一些經(jīng)濟(jì)鑒證類機(jī)構(gòu)仍然利用與政府部門的關(guān)系等來拓展業(yè)務(wù)，進(jìn)行行業(yè)壟斷、部門封鎖等不正當(dāng)競爭，這給中小會計師事務(wù)所的發(fā)展造成了不利的客觀環(huán)境，同時一些中小會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)量還受著當(dāng)?shù)刎斦?、稅?wù)、工商等部門的控制，限制了自己的發(fā)展。因此，政府部門應(yīng)切實行動起來，努力改善中小會計師事務(wù)所的發(fā)展環(huán)境。?0?2 （二）從注冊會計師協(xié)會角度改善中小會計師事務(wù)所發(fā)展客觀環(huán)境注冊會計師協(xié)會應(yīng)積極關(guān)注中小會計師事務(wù)所的發(fā)展，為中小會計師事務(wù)所的發(fā)展掃清道路。此外，地方注冊會計師協(xié)會應(yīng)認(rèn)真重視本地區(qū)中小型會計師事務(wù)所的發(fā)展問題，加強(qiáng)事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量的自律監(jiān)管，并且要完善自律監(jiān)管體系，同時還要培養(yǎng)一支專家隊伍，經(jīng)常對地方的中小會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量、人員情況進(jìn)行檢查，堅決處罰甚至取締不合規(guī)的會計師事務(wù)所；規(guī)范執(zhí)業(yè)環(huán)境，統(tǒng)一管理經(jīng)濟(jì)鑒證類中介機(jī)構(gòu)，幫助中小會計師事務(wù)所進(jìn)行優(yōu)化組合，進(jìn)行地區(qū)規(guī)模化發(fā)展，為地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展做出貢獻(xiàn)。?0?2 （三）明確市場定位，規(guī)范內(nèi)部制度在會計服務(wù)市場上有很多不同的消費群體，如跨國公司、國有大型企業(yè)、各類中小型企業(yè)、私營企業(yè)和個體企業(yè)等，一家會計師事務(wù)所的服務(wù)水平和業(yè)務(wù)能力如何，決定了其可以選擇哪些客戶群體。做好市場定位是會計師事務(wù)所保持競爭優(yōu)勢的關(guān)鍵。中小會計師事務(wù)所走地區(qū)規(guī)模化發(fā)展道路，應(yīng)以該地區(qū)的中小企業(yè)為客戶群體，不僅鞏固好已有的成員事務(wù)所的客戶群體，還要去開發(fā)該地區(qū)新的中小企業(yè)客戶，爭取形成自己穩(wěn)定的客戶群結(jié)構(gòu)。通過為企業(yè)提供專業(yè)服務(wù)，協(xié)助企業(yè)收購兼并，幫助企業(yè)架構(gòu)重組，以及設(shè)計財務(wù)管理制度人員培訓(xùn)等，引導(dǎo)企業(yè)上規(guī)模、上檔次，增強(qiáng)自身實力，提高信譽(yù)度。合并后的中小會計師事務(wù)所要重視和完善內(nèi)部控制制度，認(rèn)識內(nèi)部控制制度的重要性，牢固樹立內(nèi)控優(yōu)先，穩(wěn)健經(jīng)營的指導(dǎo)思想，提高員工遵守內(nèi)部控制的自覺性。從管理層的勝任能力、內(nèi)部考核制度與激勵制度等方面來完善內(nèi)部控制制度。?0?2 （四）既多元化又專業(yè)化，提高服務(wù)質(zhì)量中小會計師事務(wù)所要發(fā)展，就要在業(yè)務(wù)上做到既多元化又專業(yè)化。多元化是指會計師事務(wù)所不能只定位于審計服務(wù)市場，還應(yīng)承接非審計服務(wù)來擴(kuò)大自己的業(yè)務(wù)范圍，包括提供會計咨詢、驗資、會計服務(wù)、稅務(wù)代理、資產(chǎn)評估、特殊項目的審計等。而專業(yè)化是相對于多元化而言的，專業(yè)化經(jīng)營是指企業(yè)將精力集中在符合自身資源條件和能力的某一領(lǐng)域，以謀求企業(yè)的不斷發(fā)展。對于會計師事務(wù)所而言，專業(yè)化是指事務(wù)所集中精力做某一領(lǐng)域的業(yè)務(wù)，對稅務(wù)、審計、管理、咨詢類的服務(wù)專業(yè)化。對于一家中小會計師事務(wù)所而言，要想既做到多元化又做到專業(yè)化不易實現(xiàn)，但中小會計師事務(wù)所走地區(qū)規(guī)?；l(fā)展之后就可以考慮走既多元化又專業(yè)化的道路。一方面，規(guī)?；蟮氖聞?wù)所，在各種資源如人力、物力、財力上就是一個整體，有能力承接除審計外的其他服務(wù)來擴(kuò)展自己的業(yè)務(wù)，對于中小企業(yè)來說，也迫切需要事務(wù)所為其提供更多的其他專業(yè)服務(wù)。另一方面，整合后的事務(wù)所可以進(jìn)行成員事務(wù)所之間的調(diào)整，將各事務(wù)所的服務(wù)重點有選擇、有考慮地轉(zhuǎn)移到某一重點專業(yè)領(lǐng)域。這就需要合并后的領(lǐng)導(dǎo)層根據(jù)各事務(wù)所的優(yōu)勢情況進(jìn)行重新安排，給事務(wù)所確定專業(yè)化方向；同時中小會計師事務(wù)所由于規(guī)模小，在專業(yè)化方面本身就具有優(yōu)勢，再加上合并后成員所的增加，因此對于合并后的中小會計師事務(wù)所來說，走既多元化又專業(yè)化的道路具有很大的可行性。?0?2 提高會計師事務(wù)所的服務(wù)質(zhì)量要做到：第一，完善事務(wù)所審計工作底稿。編制或取得審計工作底稿是注冊會計師最主要的審計工作，也是減輕審計人員責(zé)任，進(jìn)行審計風(fēng)險控制的有力證據(jù)。因此，事務(wù)所不僅應(yīng)完善綜合類工作底稿，如審計業(yè)務(wù)約定書、審計計劃、審計報告書未定稿、審計總結(jié)及審計調(diào)整分錄匯總表等，還應(yīng)完善業(yè)務(wù)類工作底稿，如編制適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦虮?、符合性測試和實質(zhì)性測試記錄表、會計報表項目審定表等。此外，審計人員在審計過程中獲取或形成的備查類工作底稿，也應(yīng)完善其內(nèi)容及其保管制度。在完善工作底稿的同時，還應(yīng)對審計人員進(jìn)行編制工作底稿的培訓(xùn)，要求其編制的工作底稿資料具體、記錄清晰、結(jié)論明確、格式規(guī)范、標(biāo)識一致和證據(jù)充分。第二，強(qiáng)化三級復(fù)核制度。由于審計工作底稿的編制者對有關(guān)資料的應(yīng)用、有關(guān)事項的判斷和會計數(shù)據(jù)的驗證等都可能存在著誤差，所以應(yīng)建立審計工作底稿的三級復(fù)核制度。但是目前很多中小會計師事務(wù)所的三級復(fù)核制度沒有落到實處，因此合并后的中小型會計師事務(wù)所應(yīng)統(tǒng)一認(rèn)識，明確三級復(fù)核制度的詳細(xì)要求，使之真正實行下去。第三，嚴(yán)格要求審計人員認(rèn)真對待現(xiàn)場工作。在對企業(yè)提供專業(yè)服務(wù)時需要用到企業(yè)的很多資料，因此現(xiàn)場工作尤為重要，對于絕大部分的問題都可以通過查看客戶資料以及當(dāng)面詢問來驗證。事務(wù)所在承接業(yè)務(wù)安排項目組成員時，要考慮其專業(yè)勝任能力，這也有利于提高事務(wù)所的服務(wù)質(zhì)量。合并后的中小會計師事務(wù)所經(jīng)過資源優(yōu)勢整合及擴(kuò)大規(guī)模后必將規(guī)范執(zhí)業(yè)程序和提高專業(yè)要求，因此其為企業(yè)提供的服務(wù)質(zhì)量也必將逐步提高。?0?2 （五）重視人力資源，提高員工素質(zhì)會計師事務(wù)所是人合組織，人力資本是財務(wù)資本的核心。對于會計師事務(wù)所而言最重要的資源是人才，事務(wù)所能否在市場競爭中脫穎而出，關(guān)鍵要看其擁有什么樣的人才，是否能留住優(yōu)秀人才。但同時，如果事務(wù)所擁有的員工并不專業(yè)，不具備完善的專業(yè)知識和高尚的職業(yè)道德，對于會計師事務(wù)所而言也是影響其生存的一個重要方面。因此對于中小會計師事務(wù)所來說，人力資源的管理十分重要。中小會計師事務(wù)所要走地區(qū)規(guī)?；l(fā)展道路，聯(lián)合后的事務(wù)所在人員結(jié)構(gòu)上必然會存在著較大的調(diào)整。并且由于人員來自不同事務(wù)所，在背景、觀念以及素質(zhì)方面都存在著差異，因此在人事分工安排、員工晉級、收入分配、辦公地點等方面都會存在著諸多問題。如果合并后的事務(wù)所不能很好地處理這些問題，事務(wù)所的發(fā)展將不會持久。合并后的中小會計師事務(wù)所應(yīng)在激勵與約束機(jī)制、審計風(fēng)險和質(zhì)量控制機(jī)制、人才培訓(xùn)機(jī)制以及組織分工體系等方面認(rèn)真規(guī)劃，并且分別從管理層、經(jīng)理層以及審計人員三個層面有針對性地進(jìn)行培訓(xùn)與考核。對于專業(yè)能力不強(qiáng)、責(zé)任心不夠的員工堅決不用，同時要從外部聘用一些經(jīng)驗豐富的員工加入事務(wù)所。另外也要不斷擴(kuò)大注冊會計師的隊伍，充分利用好這一人力資本。