注冊(cè)會(huì)計(jì)師免責(zé)事由
稥油菋精
fightingBB
違約責(zé)任的免責(zé)事由包括法定免責(zé)事由和約定免責(zé)事由。法定免責(zé)事由是指由法律直接規(guī)定、不需要當(dāng)事人約定即可援用的免責(zé)事由，主要指不可抗力。約定免責(zé)事由是指當(dāng)事人約定的免責(zé)條款。
Nicole20041414
如果財(cái)務(wù)報(bào)告使用者把會(huì)計(jì)師事務(wù)所告上了法庭，會(huì)計(jì)師事務(wù)所要舉證倒置（就是證明自己沒有過(guò)失），如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具證據(jù)證明自己沒有過(guò)失，即按照審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行了相應(yīng)的審計(jì)程序，就可以不負(fù)責(zé)任。相反如果串通被審計(jì)單位出具虛假審計(jì)報(bào)告，則應(yīng)當(dāng)承擔(dān)責(zé)任。
玉江style
基于主觀方面的抗辯（1）基于被告主觀方面的抗辯注冊(cè)會(huì)計(jì)師侵權(quán)實(shí)行推定過(guò)錯(cuò)制，按照過(guò)錯(cuò)推定原則，若原告能證明其所受的損害是由被告所致，而被告不能證明自己沒有過(guò)錯(cuò)，則應(yīng)推定被告有過(guò)錯(cuò)并應(yīng)負(fù)民事責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師主張抗辯應(yīng)證明自己已盡應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注義務(wù)，應(yīng)有職業(yè)關(guān)注是指“謹(jǐn)慎的實(shí)務(wù)家在計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)業(yè)務(wù)必須保持的關(guān)注”[34].注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須證明自己是一個(gè)謹(jǐn)慎的執(zhí)業(yè)者，謹(jǐn)慎的執(zhí)業(yè)者具有以下特點(diǎn)：[35]1、擁有該職業(yè)所需要的一般知識(shí)并能與職業(yè)保持同步發(fā)展；2、能做出相當(dāng)于社會(huì)平均水平的判斷；3、在人格方面代表但不超越社會(huì)一般水平。一般而言，判斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否已盡職業(yè)關(guān)注的主要依據(jù)是審計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)法規(guī)。過(guò)錯(cuò)責(zé)任的一項(xiàng)基本內(nèi)容是：在決定侵權(quán)行為人所應(yīng)負(fù)的責(zé)任時(shí)，應(yīng)考慮行為人的過(guò)錯(cuò)程度。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能保持應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注而引起過(guò)失，由于過(guò)失有一般過(guò)失、重大過(guò)失、推定欺詐之分，故可以過(guò)錯(cuò)程度輕進(jìn)行抗辯。一般過(guò)失是指審計(jì)人員要執(zhí)業(yè)過(guò)程中缺乏合理的關(guān)注，即未能嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求從事工作；重大過(guò)失是指審計(jì)人員在執(zhí)業(yè)過(guò)程中缺乏最起碼的關(guān)注，即在審計(jì)工作中未能遵守審計(jì)準(zhǔn)則的最低要求；推定欺詐是指點(diǎn)雖無(wú)故意欺騙或坑害他人的動(dòng)機(jī)，但卻存在極端或異常的過(guò)失，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以以一般過(guò)失對(duì)抗重大過(guò)失，以重大過(guò)失抗辯推定欺詐，以減輕責(zé)任。（2）基于原告主觀方面的抗辯注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果能證明受害者在決策時(shí)已知審計(jì)報(bào)告是虛假的事實(shí)真相，則不承擔(dān)民事責(zé)任。此外，受害者過(guò)錯(cuò)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師減責(zé)、免責(zé)的抗辯事由。受害者過(guò)錯(cuò)有兩種形式：對(duì)損害發(fā)生的過(guò)錯(cuò)與對(duì)損害擴(kuò)大的過(guò)錯(cuò)。如果損害完全是受害者自己導(dǎo)致的，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師免責(zé)：如果是混合過(guò)錯(cuò)（雙方對(duì)損害的發(fā)生都有過(guò)錯(cuò)），則注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)過(guò)失相抵的原則，得以減輕責(zé)任。受害者對(duì)損害的擴(kuò)大有過(guò)錯(cuò)，可以構(gòu)成注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)擴(kuò)大部分的責(zé)任的免責(zé)條件。（3）第三人過(guò)錯(cuò)的抗辯第三人的過(guò)錯(cuò)是指除原告和被告之外的第三人，對(duì)原告的損害的發(fā)生或擴(kuò)大具有過(guò)錯(cuò)。如果原告的損失完全是第三人引起的，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師得以免責(zé)。但當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師有過(guò)失時(shí)，因第三因素介入造成損害時(shí)，這時(shí)除非注冊(cè)會(huì)計(jì)師能證明第三因素與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的過(guò)錯(cuò)不具一般可能性介入時(shí)才得以免責(zé)或減責(zé)，否則要承擔(dān)損害的終極賠償責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)受害者的損害往往與第三因素介入聯(lián)系在一起，并往往與第三人構(gòu)成對(duì)受害者的共同侵權(quán)，從而對(duì)受害者的損失承擔(dān)連帶責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師要以共同侵權(quán)人無(wú)意思聯(lián)絡(luò)為由主張比例責(zé)任。2、基于客觀方面的抗辯（1）基于損害事實(shí)的抗辯損害是指權(quán)益的不利益，是侵害合法利益的結(jié)果。如果受害得訴訟的損害是非法利益，則不受法律保護(hù)，如受害者放高利貸受到的損失，這是受害者自甘風(fēng)險(xiǎn)的結(jié)果，與注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)失敗可能有事實(shí)上的因果關(guān)系，但法律不保護(hù)非法所得，故注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以此抗辯；此外，根據(jù)中國(guó)的侵權(quán)法規(guī)定，損失一般指直接損失。不包括間接損失，對(duì)間接損失的訴訟請(qǐng)求也可進(jìn)行抗辯。（2）基于虛假業(yè)務(wù)報(bào)告的抗辯虛假審計(jì)報(bào)告主要表現(xiàn)在審計(jì)意見的不恰當(dāng)，由于帶解釋段的無(wú)保留意見與保留意見有一定的交叉，一些注冊(cè)會(huì)計(jì)師以帶解釋段的無(wú)保留意見代替保留意見引起紛爭(zhēng)，這時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以審計(jì)意見基本恰當(dāng)進(jìn)行抗辯；此外，由于目前審計(jì)的重要性原則帶有一定的主觀性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以會(huì)計(jì)報(bào)表雖然存在錯(cuò)弊但不構(gòu)成重大為由進(jìn)行抗辯。（3）基于因果關(guān)系的抗辯注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)受害者的損害往往是間接損害，也就是說(shuō)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師過(guò)錯(cuò)是導(dǎo)致受害者損失的間接原因，根據(jù)“近因”原則，遠(yuǎn)因得以免責(zé)或減責(zé)，尤其是第三因素介入是故意時(shí)，因果關(guān)系鏈有可能因此而斷掉，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)最終的損害不承擔(dān)責(zé)任。（4）基于約定免責(zé)條款的抗辯注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了減輕責(zé)任，在審計(jì)約定書、審計(jì)報(bào)告中往往寫進(jìn)一些免責(zé)條款，這是否有法律效力？筆者認(rèn)為，這種情況要區(qū)別對(duì)待，對(duì)于合理的免責(zé)條款，具有一定的抗辯力，但對(duì)于不合理的免責(zé)條款（尤其是格式條款），法律上一般不承認(rèn)效力，但總之，免責(zé)條款也是抗辯的一個(gè)理由。3、基于程序抗辯如果原告方有違反法律規(guī)定的法定程序的情形，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可據(jù)此爭(zhēng)取免責(zé)或減責(zé)。常見如以超過(guò)訴訟時(shí)效抗辯，一旦超過(guò)訴訟時(shí)效，原告就喪失了勝訴權(quán)
小老頭and小胖子
合同責(zé)任的免責(zé)事由既包括法定的責(zé)任事由，如不可抗力，也包括約定的責(zé)任事由，如免責(zé)條款。(一) 不可抗力所謂不可抗力，是指不能預(yù)見、不能避免并不能克服的客觀情況。不可抗力主要包括以下幾種情形：(1)自然災(zāi)害、如臺(tái)風(fēng)、洪水、冰雹；(2)政府行為，如征收、征用；(3)社會(huì)異常事件，如罷工、騷亂。在不可抗力的適用上，有以下問(wèn)題值得注意：(1)合同中是否約定不可抗力條款，不影響直接援用法律規(guī)定；(2)不可抗力條款是法定免責(zé)條款，約定不可抗力條款如小于法定范圍，當(dāng)事人仍可援用法律規(guī)定主張免責(zé)；如大于法定范圍，超出部分應(yīng)視為另外成立了免責(zé)條款；(3)不可抗力作為免責(zé)條款具有強(qiáng)制性，當(dāng)事人不得約定將不可抗力排除在免責(zé)事由之外。3.不可抗力的免責(zé)效力。因不可抗力不能履行合同的，根據(jù)不可抗力的影響，部分或全部免除責(zé)任。但有以下列外：(1)金錢債務(wù)的遲延責(zé)任不得因不可抗力而免除。(2)遲延履行期間發(fā)生的不可抗力不具有免責(zé)效力。4.不可抗力與意外事件。實(shí)際上，民法通則和合同法均未將意外事件作為免責(zé)條件。因此，多數(shù)學(xué)者主張意外事件不應(yīng)該作為免責(zé)事由。(二) 免責(zé)條款免責(zé)條款是指當(dāng)事人在合同中約定免除將來(lái)可能發(fā)生的違約責(zé)任的條款，其所規(guī)定的免責(zé)事由即約定免責(zé)事由。免責(zé)條款不能排除當(dāng)事人的基本義務(wù)，也不能排除故意或重大過(guò)失的責(zé)任。 這表明：其一，免責(zé)條款是合同的組成部分，是一種合同條款。它既然是一種合同條款，就必須是經(jīng)當(dāng)事人雙方同意的，具有約定性。其二，免責(zé)條款的提出必須是明示的，不允許以默示方式作出，也不允許法官推定免責(zé)條款的存在。其三，免責(zé)條款旨在排除或者限制未來(lái)的民事責(zé)任，具有免責(zé)功能，這是免責(zé)條款最重要的屬性，是區(qū)別于其他合同條款的明顯特征?！懊庳?zé)”只是一種概括的命名。其實(shí)，在不同的免責(zé)條款中，免責(zé)的范圍不盡相同。有的條款之免責(zé)，是完全排除當(dāng)事人未來(lái)的民事責(zé)任，有的不完全排除當(dāng)事人未來(lái)的民事責(zé)任。免責(zé)條款并非一律無(wú)效，有的免責(zé)條款是無(wú)效的，不能發(fā)揮免責(zé)的作用。這樣，免責(zé)條款又有無(wú)效的免責(zé)條款和有效的免責(zé)條款之分。免責(zé)條款有效以它成為合同的組成部分為前提，或者說(shuō)以它成為合同條款為先決條件。只有免責(zé)條款成為了合同的組成部分，才談得上免責(zé)條款的控制及解釋。判斷免責(zé)條款是否成為合同的組成部分，適用《合同法》總則關(guān)于合同訂立的規(guī)定和《民法通則》關(guān)于民事行為的規(guī)定。免責(zé)條款以格式條款的形式表現(xiàn)時(shí)，判斷它是否成為合同條款，適用格式條款成為合同的組成部分的規(guī)則。免責(zé)條款成為合同的組成部分，并不意味著它一定有效。確定免責(zé)條款是否有效，是立法控制、行政控制和司法控制的重要任務(wù)，也是理論研究的重要課題。在我國(guó)法律上，確定免責(zé)條款有效和無(wú)效的最根本的法律依據(jù)，是《民法通則》第6條、第7條等規(guī)定的基本原則。就是說(shuō)，如果民事責(zé)任的成立及其實(shí)現(xiàn)為保護(hù)社會(huì)公共利益、穩(wěn)定社會(huì)秩序、滿足社會(huì)公德的要求所必需，是法律堅(jiān)決譴責(zé)和否定侵權(quán)或者違約的表現(xiàn)，那么免除這類民事責(zé)任的條款無(wú)效。如果民事責(zé)任的成立及實(shí)現(xiàn)主要關(guān)系到當(dāng)事人之間的利益分配，對(duì)保護(hù)社會(huì)公共利益、穩(wěn)定社會(huì)秩序、維護(hù)社會(huì)公德來(lái)說(shuō)雖然需要，但作用相對(duì)小些，即使允許當(dāng)事人以協(xié)議排除或者限制之，也無(wú)礙大局，甚至是必要的風(fēng)險(xiǎn)分配，那么法律就可以承認(rèn)這類免責(zé)條款有效。當(dāng)然，免責(zé)條款的類型和性質(zhì)不盡相同，確定免責(zé)條款有效抑或或者無(wú)效的根據(jù)即標(biāo)準(zhǔn)也有差異，需要具體分析。 1．免責(zé)事由《若干規(guī)定》第7條主要從是否存在過(guò)錯(cuò)和是否存在因果關(guān)系兩個(gè)方面來(lái)規(guī)定了五種不承擔(dān)責(zé)任的抗辯事由。抗辯事由依次分別是：第一項(xiàng)是基于審計(jì)自身的固有局限，第二項(xiàng)是審計(jì)業(yè)務(wù)所必須依據(jù)的外部證據(jù)存在瑕疵，第三項(xiàng)是事務(wù)所已經(jīng)對(duì)被審計(jì)單位的舞弊行為予以披露，第四項(xiàng)是被審計(jì)單位抽逃資金，第五項(xiàng)是出資人嗣后補(bǔ)足資金。其中，前三項(xiàng)事由屬于因沒有過(guò)錯(cuò)而不承擔(dān)責(zé)任的情形；后兩項(xiàng)事由屬于因沒有因果關(guān)系而不承擔(dān)責(zé)任的情形。事由之一：審計(jì)自身固有局限。審計(jì)本身是一種公允性審計(jì)，由于審計(jì)自身的特性、審計(jì)成本效益的存在以及現(xiàn)代審計(jì)技術(shù)的局限，審計(jì)本身具有自身的局限性。這種審計(jì)固有的局限性可以成為會(huì)計(jì)師事務(wù)所抗辯的理由。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在執(zhí)行審計(jì)時(shí)，如果已經(jīng)保持了必要的職業(yè)謹(jǐn)慎，嚴(yán)格遵守了執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則并執(zhí)行了應(yīng)當(dāng)執(zhí)行的審計(jì)程序，說(shuō)明其主客觀上皆沒有過(guò)錯(cuò)。此時(shí)，雖然沒有審計(jì)出錯(cuò)弊，但因沒有過(guò)錯(cuò)，則自然不應(yīng)承擔(dān)民事賠償責(zé)任。事由之二：外部證據(jù)存在瑕疵。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)范圍主要以被審計(jì)單位的內(nèi)部財(cái)務(wù)資料為準(zhǔn)，其審計(jì)范圍通常局限在被審計(jì)單位內(nèi)部財(cái)務(wù)資料的編制是否合理、是否公允等方面?；趯徲?jì)成本效益原理、審計(jì)技術(shù)自身的局限性等因素，《若干規(guī)定》認(rèn)為事務(wù)所對(duì)其所出具的審計(jì)報(bào)告僅承擔(dān)合理的保證責(zé)任，而非絕對(duì)的保證責(zé)任。基于獨(dú)立審計(jì)的天然缺陷性，并非被審計(jì)單位的所有的舞弊行為都能被審計(jì)出來(lái)。獨(dú)立審計(jì)的重要基礎(chǔ)就是：技術(shù)永遠(yuǎn)是技術(shù)，任何技術(shù)都有其局限性。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)中必然要假定一部分事實(shí)和資料是不需要會(huì)計(jì)師事務(wù)所去識(shí)別的，即獨(dú)立審計(jì)對(duì)于外部證據(jù)存在依賴性和局限性。諸如，被審計(jì)單位的銀行債權(quán)，只要會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)施了恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，對(duì)該銀行債權(quán)進(jìn)行了函證，銀行對(duì)賬單在得到債權(quán)銀行確認(rèn)為真實(shí)后，就沒有必要再去懷疑銀行函證和對(duì)賬單的真實(shí)性。再如，在工商管理部門出具的企業(yè)登記信息后，也沒必要再去核實(shí)該信息是否真實(shí)準(zhǔn)確等。否則，審計(jì)成本將無(wú)限提高，違反正常的審計(jì)理論。因此，在會(huì)計(jì)師事務(wù)所以虛假或不實(shí)的外部證據(jù)為基礎(chǔ)而出具不實(shí)審計(jì)報(bào)告情形下，只要保持了必要的職業(yè)謹(jǐn)慎，仍然不能審查出外部證據(jù)瑕疵的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所沒有過(guò)錯(cuò)的，不應(yīng)承擔(dān)侵權(quán)責(zé)任。事由之三：錯(cuò)誤舞弊已予披露。根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1141號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)舞弊的考慮》的規(guī)定，所謂錯(cuò)誤，是指導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)的非故意行為。所謂舞弊，是指被審計(jì)單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的故意行為?？梢?，錯(cuò)誤是非故意的錯(cuò)誤或漏報(bào)，而舞弊則是故意的誤述或忽略。根據(jù)會(huì)計(jì)和審計(jì)實(shí)踐，被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)舞弊手段通常表現(xiàn)為：多計(jì)存貨價(jià)值、多計(jì)應(yīng)收賬款、多計(jì)固定資產(chǎn)、費(fèi)用任意遞延、漏列負(fù)債、隱瞞重要事項(xiàng)的揭露等。根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法和執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的規(guī)定，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在執(zhí)行審計(jì)中發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表等存在錯(cuò)誤和舞弊時(shí)，應(yīng)當(dāng)提出警告或者披露或指明；如果予以指明或披露，則會(huì)計(jì)師事務(wù)所因已經(jīng)依法或依執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則盡到職業(yè)謹(jǐn)慎之義務(wù)，因沒有過(guò)錯(cuò)而不應(yīng)承擔(dān)賠償責(zé)任。事由之四：被審計(jì)單位抽逃資本。驗(yàn)資是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審驗(yàn)單位注冊(cè)資金（或?qū)嵤召Y本）真實(shí)性及合法性的審查和驗(yàn)證，驗(yàn)資業(yè)務(wù)對(duì)于確認(rèn)企業(yè)法人資格及企業(yè)民事責(zé)任能力、保護(hù)債權(quán)人利益至關(guān)重要。在審計(jì)實(shí)踐中，在會(huì)計(jì)師事務(wù)所為被審計(jì)單位出具驗(yàn)資報(bào)告后，被審計(jì)單位依據(jù)該驗(yàn)資報(bào)告進(jìn)行公司注冊(cè)登記，而后被審計(jì)單位將所繳出資暗中撤回，導(dǎo)致驗(yàn)資報(bào)告與被審計(jì)單位的資產(chǎn)和債務(wù)實(shí)際狀況不符。在上述情形中，由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所是依據(jù)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行審核并出具驗(yàn)資報(bào)告，該驗(yàn)資報(bào)告是真實(shí)的。但由于被審計(jì)單位在會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具真實(shí)的驗(yàn)資報(bào)告后抽逃資本，從而導(dǎo)致驗(yàn)資報(bào)告與被審計(jì)單位的資產(chǎn)、負(fù)債實(shí)際狀況不符的結(jié)果。鑒于這種情形下的驗(yàn)資報(bào)告與被審計(jì)單位實(shí)際資產(chǎn)狀況不符，并非會(huì)計(jì)師事務(wù)所過(guò)錯(cuò)所致，而是因?yàn)楸粚徲?jì)單位抽逃資本造成的，因此屬于沒有因果關(guān)系的情形，會(huì)計(jì)師事務(wù)所自不應(yīng)承擔(dān)賠償責(zé)任。事由之五：出資人嗣后補(bǔ)足資金。最高人民法院法發(fā)（2002）21號(hào)《關(guān)于金融機(jī)構(gòu)為企業(yè)出具不實(shí)或者虛假驗(yàn)資報(bào)告資金證明如何承擔(dān)民事責(zé)任問(wèn)題的通知》第4條明確規(guī)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所免責(zé)情形之一即是在企業(yè)登記時(shí)出資人未足額出資但后來(lái)補(bǔ)足的?！度舾梢?guī)定》沿襲了該《通知》所規(guī)定的上述免責(zé)事由的理由在于：盡管會(huì)計(jì)師事務(wù)所在企業(yè)登記時(shí)出具了不實(shí)驗(yàn)資報(bào)告，但由于出資人在注冊(cè)登記后又補(bǔ)足的出資，利害關(guān)系人并未因出資不實(shí)而受到損害；即便在出資未補(bǔ)足之前受到損害，但該損害亦因補(bǔ)足出資而獲得彌補(bǔ)，因此利害關(guān)系人之損失與會(huì)計(jì)師事務(wù)所不實(shí)審計(jì)報(bào)告之間不存在因果關(guān)系，所以會(huì)計(jì)師事務(wù)所據(jù)此可以不承擔(dān)賠償責(zé)任。應(yīng)當(dāng)指出，抗辯事由并不僅僅局限于本條所規(guī)定的幾種情形。因《若干規(guī)定》將會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)利害關(guān)系人的民事責(zé)任定位在侵權(quán)責(zé)任，故會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以通過(guò)主張欠缺侵權(quán)責(zé)任構(gòu)成要件等其他抗辯事由來(lái)主張不承擔(dān)責(zé)任。諸如：在主觀要件上，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以抗辯自己無(wú)過(guò)錯(cuò)等?？陀^要件方面，可以抗辯審計(jì)并未失敗，沒有損害事實(shí)，或者客觀損害與審計(jì)失敗無(wú)因果關(guān)系等等。還可以提出其他事實(shí)或法律規(guī)定可以抗辯的事由，例如侵權(quán)損害賠償請(qǐng)求權(quán)已經(jīng)超過(guò)訴訟時(shí)效期限等。2．減責(zé)事由對(duì)于利害關(guān)系人“明知不實(shí)報(bào)告而仍使用”場(chǎng)合下的會(huì)計(jì)師事務(wù)所是否應(yīng)當(dāng)承擔(dān)責(zé)任問(wèn)題，存在肯定和否定兩種觀點(diǎn)?？隙ㄒ庖娬J(rèn)為：雖然利害關(guān)系人在使用報(bào)告之前已經(jīng)明知審計(jì)報(bào)告為不實(shí)，但畢竟該審計(jì)報(bào)告是會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的不實(shí)報(bào)告。由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所存在過(guò)錯(cuò)，因此會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)承擔(dān)賠償責(zé)任。否定意見認(rèn)為：在出具不實(shí)報(bào)告的情形下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的確存在過(guò)錯(cuò)，但根據(jù)侵權(quán)行為法規(guī)則，會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)侵權(quán)損害賠償責(zé)任時(shí)，除其自身具有過(guò)錯(cuò)，還應(yīng)當(dāng)符合其過(guò)錯(cuò)與損害結(jié)果之間存在因果關(guān)系的要件。在利害關(guān)系人事前明知報(bào)告為不實(shí)而仍然使用報(bào)告并受到損失的場(chǎng)合，其遭受的損失與不實(shí)報(bào)告之間不存在因果關(guān)系，因此會(huì)計(jì)師事務(wù)所不應(yīng)當(dāng)承擔(dān)賠償責(zé)任。最高人民法院審委會(huì)討論后認(rèn)為，盡管在利害關(guān)系人明知報(bào)告為不實(shí)而仍然使用報(bào)告并受到損失的場(chǎng)合，其遭受的損失與不實(shí)報(bào)告之間不存在直接的因果關(guān)系，但畢竟會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具了不實(shí)報(bào)告，因此會(huì)計(jì)師事務(wù)所存在過(guò)錯(cuò)。根據(jù)《若干規(guī)定》公平分配損失之框架，無(wú)論是讓會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)全部責(zé)任，還是使會(huì)計(jì)師事務(wù)所完全不承擔(dān)責(zé)任，皆有失偏頗，應(yīng)當(dāng)酌情適當(dāng)減輕其責(zé)任。故《若干規(guī)定》第8條最后采取折衷立場(chǎng)而規(guī)定：利害關(guān)系人明知會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的報(bào)告為不實(shí)報(bào)告而仍然使用的，人民法院應(yīng)當(dāng)酌情減輕會(huì)計(jì)師事務(wù)所的賠償責(zé)任。
我是飛兒
審計(jì)人員受到指控后可以從以下幾方面為自己辯護(hù)：1、審計(jì)程序的恰當(dāng)合理性，實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序和符合性測(cè)試控制程序的有效性2、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)對(duì)具體審計(jì)業(yè)務(wù)的適用性3、審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性4、審計(jì)結(jié)論認(rèn)定的公允性
wangqinglin0
注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任：注冊(cè)會(huì)計(jì)師是會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供審計(jì)報(bào)告的責(zé)任主體，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)審訂責(zé)任?！吨腥A人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第二十一條規(guī)定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，必須按照?qǐng)?zhí)行準(zhǔn)則、規(guī)則確定的工作程序出具報(bào)告?！敝袊?guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任也做了詳細(xì)的規(guī)定。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求出具審計(jì)報(bào)告，并對(duì)發(fā)表的審計(jì)意見負(fù)責(zé)。會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任是兩種不同性質(zhì)的責(zé)任，既不能相互替代，也不能相互轉(zhuǎn)嫁。保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、完整，被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人責(zé)無(wú)旁貸。因?yàn)閱挝回?fù)責(zé)人是單位的法定代表人，代表單位依法行使職權(quán)，應(yīng)當(dāng)對(duì)本單位的會(huì)計(jì)行為負(fù)責(zé)，成為承擔(dān)會(huì)計(jì)責(zé)任的主體，這一責(zé)任不應(yīng)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)，也不應(yīng)轉(zhuǎn)嫁給注冊(cè)會(huì)計(jì)師。也就是說(shuō)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)清任不能替代、減輕或免除單位負(fù)責(zé)人的會(huì)計(jì)責(zé)任。一個(gè)單位會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真，會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)誤、舞弊或違法行為，單位負(fù)責(zé)人首先要承擔(dān)會(huì)計(jì)責(zé)任。因?yàn)閺膶?shí)際情況來(lái)看，干預(yù)會(huì)計(jì)工作、編造虛假會(huì)計(jì)信息、設(shè)置賬外賬等違法行為多是在單位負(fù)責(zé)人授意、指使、引誘、強(qiáng)迫下進(jìn)行的，新《會(huì)計(jì)法》明確單位負(fù)責(zé)人承擔(dān)會(huì)計(jì)責(zé)任，抓到了問(wèn)題的實(shí)質(zhì)，找到了會(huì)計(jì)造假的源頭，有利于從根本上解決會(huì)計(jì)造假屢禁不止的問(wèn)題。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任剛要視情況而定。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的職能是鑒證和監(jiān)督。注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，一般采用抽樣審計(jì)，加之被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度固有的局限性，對(duì)單位負(fù)責(zé)人的會(huì)計(jì)造假行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師即使具有應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，有時(shí)也很難發(fā)現(xiàn)這些問(wèn)題。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)意見只能合理地保證會(huì)計(jì)報(bào)表使用人確定已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的可靠程度，會(huì)計(jì)報(bào)表使用人不能苛求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性、完整性提供絕對(duì)保證，因?yàn)樽?cè)會(huì)計(jì)師不是會(huì)計(jì)報(bào)表質(zhì)量的擔(dān)保人和保證人。在實(shí)際工作中，有人認(rèn)為，既然委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表，那么責(zé)任就應(yīng)當(dāng)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)負(fù)，從而有的委托人不給予配合，甚至提供虛假材料。委托人的配合，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)工作的開展特別重要。如果委托人不給予配合，甚至提供虛假材料，后果應(yīng)由委托人負(fù)責(zé)。美國(guó)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)非常發(fā)達(dá)的國(guó)家，美國(guó)公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則得到社會(huì)各界的普遍認(rèn)可和贊同。美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則說(shuō)明書第1號(hào)明確指出，注冊(cè)會(huì)計(jì)師有責(zé)任制定審計(jì)計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)工作，以就會(huì)計(jì)報(bào)表是否存在重大錯(cuò)報(bào)取得合理確信（不論是錯(cuò)誤還是舞弊引起的錯(cuò)報(bào)）。由于審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)和舞弊的特征，注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅能合理確信而不是絕對(duì)保證發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表中存在的重大諸報(bào)。美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則說(shuō)明書第82號(hào)重申了合理確信的概念。該說(shuō)明書指出，按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行審計(jì)也可能出現(xiàn)不能發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的現(xiàn)象。事后發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表中存在的錯(cuò)報(bào)并不必然意味著：（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒有獲得合理確信；（2）審計(jì)工作的計(jì)劃、實(shí)施及判斷不當(dāng)；（3）缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎；（4）沒有遵守公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則。中國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)此也有類似的規(guī)定?！丢?dú)立審計(jì)基本準(zhǔn)則》第九條規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的意見應(yīng)合理地保證會(huì)計(jì)報(bào)表使用人確定已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的可靠程度，但不應(yīng)被認(rèn)為是對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力及其經(jīng)營(yíng)效率、效果做出的承諾?！丢?dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第8號(hào)——錯(cuò)誤與舞弊》第六條、第七條規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求，充分考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，以合理確信能夠發(fā)現(xiàn)可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表嚴(yán)重失實(shí)的錯(cuò)誤與舞弊。由于審計(jì)測(cè)試及被審計(jì)單位內(nèi)部控制的固有局限性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師并不能發(fā)現(xiàn)所有的錯(cuò)誤與舞弊。從中美兩國(guó)關(guān)于獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的法律效力來(lái)看，美國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則是由美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)制定和發(fā)布的，不屬于法規(guī)范疇，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)規(guī)則，其權(quán)威性和公認(rèn)性是隨著注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展、成長(zhǎng)和壯大逐漸樹立起來(lái)的，并最終得到政府和社會(huì)公眾的承認(rèn)。中國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則雖然由中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)擬訂，但經(jīng)財(cái)政部批準(zhǔn)后施行，它屬于部門規(guī)章，政府有關(guān)部門、企業(yè)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師及社會(huì)有關(guān)各方必須遵守。盡管中外獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的法律效力不盡相同，但對(duì)下述規(guī)定卻是一樣的，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)業(yè)，能夠合理確信發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表中存在的重大錯(cuò)報(bào)，但不能絕對(duì)保證會(huì)計(jì)報(bào)表中不存在重大錯(cuò)報(bào)。當(dāng)然，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師不具備專業(yè)勝任能力或沒有盡到應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，沒有依據(jù)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)業(yè)，導(dǎo)致虛假審計(jì)報(bào)告，或與被審計(jì)單位串通一氣合謀舞弊。故意出具虛假審計(jì)報(bào)告，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)審計(jì)責(zé)任，即依法承擔(dān)民事責(zé)任、行政責(zé)任或刑事責(zé)任。例如，被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人故意提供虛假會(huì)計(jì)資料，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中沒有做到應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，沒有發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表中存在的舞弊，但后來(lái)有人向司法部門作了檢舉，司法部門依據(jù)國(guó)家法律對(duì)被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人進(jìn)行了處理，被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人不能借口注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)過(guò)會(huì)計(jì)報(bào)表而拒絕承擔(dān)造假責(zé)任，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也不能借口會(huì)計(jì)報(bào)表是由被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人提供而不承擔(dān)過(guò)失責(zé)任。誰(shuí)的責(zé)任由誰(shuí)承擔(dān)。與單位有利害關(guān)系的人不能只抓住注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行訴訟，而不去譴責(zé)和起訴進(jìn)行會(huì)計(jì)造假的真正被告——被審計(jì)單位的負(fù)責(zé)人。美國(guó)是針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師訴訟較多的國(guó)家之一，為了限制原告利用司法訴訟制度對(duì)無(wú)辜者的濫訟，美國(guó)國(guó)會(huì)出臺(tái)了《1995年私簽證券訴訟法案》。該法案主要規(guī)定如下：（1）合并和累加責(zé)任（在此責(zé)任下，任何被告被迫承擔(dān)全部賠償責(zé)任）為修改后的比例責(zé)任形式所代替。在比例責(zé)任形式下，每個(gè)被告僅僅負(fù)責(zé)損失金額中根據(jù)受處罰的程度而計(jì)算出來(lái)的相應(yīng)比例。（2）某些特定條款對(duì)原告律師的申訴施加了更加嚴(yán)格的標(biāo)準(zhǔn)，從而減少了對(duì)執(zhí)業(yè)行為吹毛求疵的可能性，使“職業(yè)原告”的泛濫和訴訟行為的過(guò)度有所收斂。（3）“安全港”開始實(shí)施。根據(jù)此條款，對(duì)那些以誠(chéng)實(shí)、公正的態(tài)度出具報(bào)告的注冊(cè)會(huì)計(jì)師給予豁免權(quán)，不再承擔(dān)聯(lián)邦證券法下的基礎(chǔ)性法律責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是一種高風(fēng)險(xiǎn)的行業(yè)，一個(gè)無(wú)意的失誤或疏忽，或者未能審查出隱藏在賬面背后的欺詐和舞弊，都可能使注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨在無(wú)法預(yù)知的時(shí)刻、對(duì)無(wú)法預(yù)知的對(duì)象承擔(dān)金額無(wú)法預(yù)知的責(zé)任，尤其是單位負(fù)責(zé)人弄虛作假給注冊(cè)會(huì)計(jì)師帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)更大。因此，明確單位負(fù)責(zé)人的會(huì)計(jì)責(zé)任與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任就顯得非常重要。
坦丁堡的血淚
1997年開始實(shí)施的《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的保密責(zé)任作了明確的要求，其中第20條規(guī)定：”注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)執(zhí)行業(yè)務(wù)過(guò)程中知悉的商業(yè)秘密保密，并不得利用其為自己或他人謀取利益。”此外，在我國(guó)其他的相關(guān)法規(guī)中對(duì)保密責(zé)任亦有涉及。如《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第19條規(guī)定：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)在執(zhí)業(yè)過(guò)程中知悉的商業(yè)秘密，負(fù)有保密的義務(wù)：?！秾徲?jì)法》第14條規(guī)定：“審計(jì)人員對(duì)其在執(zhí)行職務(wù)中知悉的國(guó)家秘密和被審計(jì)單位的商業(yè)秘密，負(fù)有保密的義務(wù)”?！蹲C券法》所禁止的內(nèi)幕交易實(shí)際上也是對(duì)保密的要求，因?yàn)閮?nèi)幕交易是指“行為人依據(jù)所掌握的內(nèi)幕消息，泄露或利用內(nèi)幕交易消息從事證券交易獲利的活動(dòng)”。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在為上市公司股份發(fā)行作審核驗(yàn)證或以后年度的報(bào)表審計(jì)中都不可避免地接觸或獲得企業(yè)的內(nèi)幕消息，根據(jù)《證券法》的要求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須對(duì)此加以保密?！稌?huì)計(jì)法》第34條也規(guī)定：“依法對(duì)有關(guān)單位的會(huì)計(jì)資料實(shí)施監(jiān)督檢查的部門及其工作人員對(duì)在監(jiān)督檢查中知悉的國(guó)家秘密和商業(yè)秘密負(fù)有保密義務(wù)”?？傮w說(shuō)來(lái)，作為一項(xiàng)職業(yè)行為規(guī)范，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的保密責(zé)任已經(jīng)引起了足夠的重視，但還存在一些值得探討的地方。一、對(duì)商業(yè)秘密的內(nèi)涵和外延的界定無(wú)論是《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》還是《職業(yè)道德準(zhǔn)則》，對(duì)保密責(zé)任的客體都界定為商業(yè)秘密，因此有必要對(duì)商業(yè)秘密作一番探討。在我國(guó)，商業(yè)秘密作為法律術(shù)語(yǔ)最早出現(xiàn)在1991年修改的民事訴訟法中，第120條專門規(guī)定：“涉及商業(yè)秘密的案件，當(dāng)事人申請(qǐng)不公開審理，可以不公開審理?！?992年7月14日最高人民法院《關(guān)于適用〈中華人民共和國(guó)民事訴訟法〉若干問(wèn)題的意見》對(duì)商業(yè)秘密的外延作了解釋：“民事訴訟法第66條、第120條所指的商業(yè)秘密，主要是指技術(shù)秘密、商業(yè)情報(bào)及信息等，如生產(chǎn)工藝、配方、貿(mào)易聯(lián)系、購(gòu)銷渠道等當(dāng)事人不愿公開的工商業(yè)秘密?！蔽覈?guó)1993年頒布的《反不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)法》第10條規(guī)定：“經(jīng)營(yíng)者不得采用下列手段侵犯商業(yè)秘密……本條所稱的商業(yè)秘密，是指不為公眾所知悉、能為權(quán)利人帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益、具有實(shí)用性并經(jīng)權(quán)利人采取保密措施的技術(shù)信息和經(jīng)濟(jì)信息?！?995年國(guó)家工商局在發(fā)布的《關(guān)于禁止侵犯商業(yè)秘密行為的若干規(guī)定》中對(duì)商業(yè)秘密的內(nèi)涵與外延作了更為完整的解釋。1997年《刑法》第219條對(duì)“商業(yè)秘密”的認(rèn)定與《反不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)法》相同。商業(yè)秘密應(yīng)具備如下特征：(1)商業(yè)秘密內(nèi)容明確；(2)商業(yè)秘密的相對(duì)秘密性，關(guān)貿(mào)總協(xié)定知識(shí)產(chǎn)權(quán)協(xié)議第39條認(rèn)為不絕對(duì)地要求不為所有人所公知，只要求其確切內(nèi)容沒有為不負(fù)保密義務(wù)的內(nèi)行人所公知，而且權(quán)利人向社會(huì)公開以后，秘密性則喪失；(3)商業(yè)秘密的新穎性，不能是本行業(yè)內(nèi)普通水平的信息；(4)商業(yè)秘密的管理性，必須經(jīng)權(quán)利人采取了保密措施?？梢娚虡I(yè)秘密不易界定。國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)規(guī)定“職業(yè)會(huì)員在提供服務(wù)過(guò)程中應(yīng)對(duì)所得信息，嚴(yán)加保密”，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)將應(yīng)負(fù)保密義務(wù)的客體確定為機(jī)密信息(confidentialinformation)。機(jī)密信息與商業(yè)秘密是否等同?筆者認(rèn)為，由于商業(yè)秘密不好認(rèn)定，而機(jī)密信息的外延似乎大于商業(yè)秘密的外延，為使注冊(cè)會(huì)計(jì)師免于法律訴訟，并與國(guó)際慣例接軌，不如將”商業(yè)秘密“改為”所有信息“。二、保密的時(shí)間跨度對(duì)執(zhí)行業(yè)務(wù)過(guò)程中獲得的客戶資料保密，存在一個(gè)時(shí)間跨度的問(wèn)題，即在執(zhí)行聘約期間應(yīng)對(duì)客戶資料保密，聘約期滿甚至注冊(cè)會(huì)計(jì)師從此不再與客戶存有聘約關(guān)系后，是否還對(duì)客戶資料負(fù)有保密責(zé)任呢?我國(guó)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》對(duì)此未予以明確。在有關(guān)審計(jì)檔案的審計(jì)準(zhǔn)則中，規(guī)定對(duì)綜合類、備查類審計(jì)檔案永久保存，對(duì)業(yè)務(wù)類審計(jì)檔案則保存15年，然而一旦不再接受聘約，則永久性檔案將轉(zhuǎn)為當(dāng)期業(yè)務(wù)性檔案。國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)在《職業(yè)會(huì)計(jì)師道德準(zhǔn)則》中規(guī)定：”即使職業(yè)會(huì)計(jì)師結(jié)束與客戶或雇主的雇傭關(guān)系，保密義務(wù)仍然有效“。香港會(huì)計(jì)師公會(huì)則規(guī)定：“假如會(huì)員更換了工作，他必須把從前任工作中取得的經(jīng)驗(yàn)與從前任工作中獲取的保密資料區(qū)分開來(lái)”。對(duì)此我們應(yīng)借鑒這些規(guī)定，在注冊(cè)會(huì)計(jì)師有關(guān)的行為規(guī)則中明確：注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)在執(zhí)業(yè)過(guò)程中獲取的客戶資料所負(fù)的保密責(zé)任，具有很長(zhǎng)的時(shí)效性，即使注冊(cè)會(huì)計(jì)師與客戶的聘約關(guān)系已經(jīng)結(jié)束，仍負(fù)有保密義務(wù)，直至該資料解密為止。三、助理人員和專家的保密問(wèn)題注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行業(yè)務(wù)的過(guò)程中，由于時(shí)間、地域及能力等方面的限制，一般都會(huì)將一部分工作委派給助理人員，或聘請(qǐng)專家來(lái)完成其中的部分工作。助理人員和專家在工作時(shí)，會(huì)接觸到客戶的機(jī)密資料，于是就產(chǎn)生了他們對(duì)這些資料的保密問(wèn)題。國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)在《職業(yè)會(huì)計(jì)師道德準(zhǔn)則》中規(guī)定：“職業(yè)會(huì)計(jì)師有義務(wù)保證其屬下以及向其提供建議和幫助的人員遵循保密性原則”。我國(guó)在審計(jì)基本準(zhǔn)則中對(duì)此問(wèn)題也做出了相關(guān)規(guī)定。但是，為保證道德準(zhǔn)則的完整性，還應(yīng)在道德準(zhǔn)則中規(guī)定：當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師利用助理人員及專家的工作時(shí)，必須與他們簽訂保密協(xié)議。否則，萬(wàn)一發(fā)生泄密事件，注冊(cè)會(huì)計(jì)師將對(duì)客戶負(fù)直接責(zé)任。四、客戶存在侵犯他人利益的行為而受損方又是本事務(wù)所的客戶時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處理方式例如，A公司及B公司均為本事務(wù)所的客戶，A與B簽訂銷售合同，保證向B以不高于向其他公司供應(yīng)商品的價(jià)格來(lái)供貨。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在查閱了A、B雙方的資料后發(fā)現(xiàn)A公司并未遵守以上承諾。此時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師陷入道德上的兩難處境：如果告知B公司，則違反對(duì)A公司的保密義務(wù)；如果不告知B公司，則又不符合客觀、公正原則，而且《職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》第10條也規(guī)定：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)正直誠(chéng)實(shí)，不偏不倚地對(duì)待有關(guān)利益各方”。對(duì)此，筆者認(rèn)為，首先，應(yīng)明確審計(jì)責(zé)任。如果執(zhí)行的是普通的年報(bào)審計(jì)業(yè)務(wù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅須對(duì)其所出具的審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、合法性負(fù)責(zé)；但如果B公司依賴于該審計(jì)報(bào)告來(lái)做出決策(例如銀行據(jù)以發(fā)放貸款)，則應(yīng)向B公司披露此信息。其次，應(yīng)堅(jiān)持社會(huì)公眾利益優(yōu)先的原則。盡管“watchdog”最終是為公眾服務(wù)的，但實(shí)際情形往往比較復(fù)雜。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)保持沉默和披露該項(xiàng)信息所帶來(lái)的社會(huì)效益孰多孰少做出權(quán)衡，同時(shí)盡量多向律師或法律顧問(wèn)咨詢，聽取他們的忠告。五、對(duì)違反保密義務(wù)所引起的法律責(zé)任的追究現(xiàn)行的相關(guān)法規(guī)由于立法技術(shù)、立法時(shí)所處的環(huán)境等原因，對(duì)違反保密義務(wù)的追究方面不夠完善。如：《會(huì)計(jì)法》第47條規(guī)定：“財(cái)政部門及有關(guān)行政部門的工作人員在實(shí)施監(jiān)督管理中濫用職權(quán)、玩忽職守、徇私舞弊或者泄露國(guó)家秘密、商業(yè)秘密，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任；尚不構(gòu)成犯罪的，依法給予行政處分?！钡溽槍?duì)的主體是指財(cái)政、審計(jì)、稅務(wù)、人民銀行、證券監(jiān)管、保險(xiǎn)監(jiān)管等部門，并不涉及到注冊(cè)會(huì)計(jì)師?！秾徲?jì)法》第14條規(guī)定：“審計(jì)人員對(duì)其在執(zhí)行職務(wù)中知悉的國(guó)家秘密和被審計(jì)單位的商業(yè)秘密，負(fù)有保密的義務(wù)”，但由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師、注冊(cè)審計(jì)師兩資格合并劃歸財(cái)政部管理后，除非注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受其委托，辦理相關(guān)事項(xiàng)，否則其條款對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師不起作用?！蹲?cè)會(huì)計(jì)師法》第42條規(guī)定：“會(huì)計(jì)師事務(wù)所違反本法規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任?！笨梢姶朔ㄒ参瓷婕暗阶?cè)會(huì)計(jì)師本人。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德準(zhǔn)則作為行業(yè)的自律規(guī)范，所起的強(qiáng)制作用也是有限的，常見的措施只有給予罰款、取消職業(yè)資格等?！斗床徽?dāng)競(jìng)爭(zhēng)法》第25條規(guī)定：“違反本法第十條規(guī)定侵犯商業(yè)秘密的，監(jiān)督檢查部門應(yīng)當(dāng)責(zé)令停止違法行為，可以根據(jù)情節(jié)處以一萬(wàn)元以上二十萬(wàn)元以下的罰款?！薄缎谭ā返?19條對(duì)違反保密義務(wù)披露商業(yè)秘密的犯罪行為的處罰作了專門規(guī)定，但所規(guī)范的人員并非專指注冊(cè)會(huì)計(jì)師。因此，筆者認(rèn)為，作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)大法的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》在修訂時(shí)，應(yīng)增加對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師本人違反保密義務(wù)的處罰條款，保證法律內(nèi)容的完備性。六、保密責(zé)任的免責(zé)情形免責(zé)情形涉及何時(shí)可以不必遵守保密責(zé)任的問(wèn)題。對(duì)此，我國(guó)職業(yè)道德準(zhǔn)則中沒有涉及。AICPA頒布的職業(yè)道德行為準(zhǔn)則(1992)在“301條—客戶的機(jī)密信息”中認(rèn)為：“協(xié)會(huì)會(huì)員在未經(jīng)客戶特別許可的情況下，不得泄露客戶的任何機(jī)密情況。這條規(guī)則不能曲解為：(1)解除了會(huì)員根據(jù)規(guī)則202和203條款所規(guī)定的職業(yè)責(zé)任；(2)以任何方式影響會(huì)員遵從經(jīng)正當(dāng)手續(xù)簽發(fā)的、有法律效力的傳票或傳喚命令，或禁止會(huì)員遵守可適用的法律和政府規(guī)章；(3)禁止根據(jù)美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)或州注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)或會(huì)計(jì)委員會(huì)的授權(quán)對(duì)會(huì)員的專業(yè)任務(wù)進(jìn)行復(fù)查；(4)防止會(huì)員向協(xié)會(huì)職業(yè)道德部、協(xié)會(huì)業(yè)務(wù)評(píng)議委員會(huì)以及州注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)或會(huì)計(jì)委員會(huì)正式組成的調(diào)查組或紀(jì)律檢查組提出控告，或?qū)λ麄兊脑儐?wèn)做出答復(fù)?！笨偨Y(jié)起來(lái)，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)就保密性提出了四種例外情況：第一，如果遵守保密義務(wù)與遵守審計(jì)準(zhǔn)則中的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)相沖突，則首先遵守技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)；第二，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)按法律要求，如實(shí)向法庭反映客戶的真實(shí)情況以利于法庭的判決；第三，對(duì)協(xié)會(huì)組織的同業(yè)復(fù)查，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須出具載有客戶商業(yè)秘密的工作底稿；第四，注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨協(xié)會(huì)或會(huì)計(jì)委員會(huì)的指控時(shí)，可以向他們描述客戶的商業(yè)秘密。借鑒美國(guó)的做法，我國(guó)保密責(zé)任的相關(guān)免責(zé)條款可歸納為：(1)客戶允許披露；(2)有關(guān)商業(yè)秘密有違善良之社會(huì)風(fēng)俗；(3)保密義務(wù)與審計(jì)準(zhǔn)則的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)相沖突；(4)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)組織的同業(yè)復(fù)查；(5)面臨法律訴訟；(6)前后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的交流。
優(yōu)質(zhì)會(huì)計(jì)資格證問(wèn)答知識(shí)庫(kù)