一、我國內(nèi)部控制 (一)內(nèi)部牽制階段 最早定義內(nèi)部控制的是1936年發(fā)布的《獨(dú)立公共會計(jì)師對會計(jì)報(bào)表的審查》。內(nèi)部牽制，在《柯 氏會計(jì)詞典》中的定義是指:“為提供有效的組織和經(jīng)營，并防止錯誤和其它非法業(yè)務(wù)發(fā)生而制定的 業(yè)務(wù)流程設(shè)計(jì)。設(shè)計(jì)有效的內(nèi)部牽制以便使每項(xiàng)業(yè)務(wù)能完整正確地經(jīng)過規(guī)定的處理程序，而在這規(guī)定 的處理程序中，內(nèi)部牽制機(jī)能永遠(yuǎn)是一個不可缺少的組成部分”。古代內(nèi)部牽制的實(shí)踐是現(xiàn)代內(nèi)部控 制的起源。它的特點(diǎn)是:以任何個人或部門不能單獨(dú)控制任何一項(xiàng)或一部分業(yè)務(wù)權(quán)力的方式進(jìn)行組織 上的責(zé)任分工，然后通過其他個人或部門實(shí)施交叉監(jiān)控。因此，內(nèi)部牽制在現(xiàn)代內(nèi)部控制理論中仍居 重要地位，是組織規(guī)劃和職務(wù)分離控制的基礎(chǔ)。 在內(nèi)部牽制階段，人們更多地關(guān)注于企業(yè)內(nèi)部較為簡單的經(jīng)濟(jì)活動的控制問題，而不必考慮內(nèi)、 外控制環(huán)境因素對企業(yè)的影響。 (二)內(nèi)部控制制度階段 20世紀(jì)40年代至70年代，在內(nèi)部牽制的基礎(chǔ)上逐漸產(chǎn)生了內(nèi)部控制制度的概念。一方面，企業(yè) 需要在管理中采用更加完善和有效的控制方法，以改變傳統(tǒng)生產(chǎn)方式和經(jīng)驗(yàn)管理對企業(yè)的影響;另一 方面，為了適應(yīng)當(dāng)時保護(hù)投資者和債權(quán)人利益的需要，西方各國紛紛提出用內(nèi)部控制來加強(qiáng)對企業(yè)財(cái) 務(wù)會計(jì)資料及各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動的管理。 1980年3月召開的內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會代表大會上，有代表建議對內(nèi)部控制的范圍和目標(biāo)進(jìn)行擴(kuò)展并 將內(nèi)部控制環(huán)境因素納入內(nèi)部控制系統(tǒng)。同時提出控制環(huán)境因素應(yīng)包括:組織計(jì)劃、預(yù)算程序和預(yù)算 控制、責(zé)任的確定和授權(quán)、員工雇用計(jì)劃、財(cái)務(wù)人員培訓(xùn)計(jì)劃、以及保證員工保持較高道德水準(zhǔn)的方 法。在內(nèi)部控制制度階段，人們逐步認(rèn)識到控制環(huán)境因素對內(nèi)部控制的重要作用，認(rèn)為必須將控制環(huán) 境問題納入內(nèi)部控制的研究視野。 (三)內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段 20世紀(jì)70年代后，內(nèi)部控制的研究重點(diǎn)逐漸轉(zhuǎn)為向具體內(nèi)容深化，并將控制環(huán)境納入內(nèi)部控制 的研究范疇。1988年4月，美國注冊會計(jì)師協(xié)會發(fā)布公告，首次以“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)”代替“內(nèi)部控 制”，指出:企業(yè)的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)包括為提供取得企業(yè)特定目標(biāo)的合理保證而建立的各種政策和程序。 同時提出內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)由三部分組成:控制環(huán)境、會計(jì)系統(tǒng)和控制程序。 二、國外內(nèi)部控制環(huán)境 1、內(nèi)部牽制階段--孕育，控制環(huán)境尚未納入研究 1905 年，L. R. Dicksee 最先提出內(nèi)部牽制概念，包括職責(zé)分工、會計(jì)記錄和人員輪換，可以看 作是內(nèi)部控制的萌芽階段。這一階段內(nèi)部牽制的主要內(nèi)容是相互核對，主要方式是設(shè)定崗位分離，著 眼點(diǎn)在于職責(zé)的分工和業(yè)務(wù)流程及其記錄上的交叉檢查或控制，其目標(biāo)主要是防止組織內(nèi)部的錯誤和 舞弊，這也是現(xiàn)代內(nèi)部控制理論中不相容職務(wù)分離的雛形。 在內(nèi)部控制環(huán)境孕育階段，人們更多地關(guān)注企業(yè)內(nèi)部較為簡單的經(jīng)濟(jì)活動的控制問題，而忽視了 組織活動中崗位分離、業(yè)務(wù)流程及記錄過程的監(jiān)督缺位問題，未認(rèn)識到組織文化的重要性，即沒有意 識到控制環(huán)境的重要作用，但客觀上已產(chǎn)生了對控制環(huán)境的需要。 2、內(nèi)部控制兩因素階段--萌芽，控制環(huán)境開始受到關(guān)注 20 世紀(jì) 40 年代至 80 年代初，隨著古典管理理論的出現(xiàn)，傳統(tǒng)內(nèi)部牽制思想與之相結(jié)合產(chǎn)生 了內(nèi)部控制概念，內(nèi)部控制的發(fā)展進(jìn)入內(nèi)部控制制度階段。伴著資本主義的發(fā)展，面對日益趨烈的競 爭，企業(yè)管理者不得不改進(jìn)內(nèi)部管理，進(jìn)行全面企業(yè)管理的探索，為此，CAP 在 1958 年《審計(jì)程 序公告第 29 號》中，將內(nèi)部控制劃分為會計(jì)控制和管理控制。 1980年3月，在美國召開的內(nèi)部審計(jì)師代表大會上，有代表提出“將內(nèi)部控制環(huán)境要素納入內(nèi)部 控制系統(tǒng)”，這是國外對內(nèi)部控制環(huán)境的最早研究。人們第一次認(rèn)識到控制環(huán)境因素對內(nèi)部控制的重 要作用，第一次認(rèn)識到必須將控制環(huán)境問題作為內(nèi)部控制的因素來研究。