一、外幣賬戶的設(shè)置

外幣統(tǒng)賬制方法下，對外幣交易的核算不單獨(dú)設(shè)置科目，對外幣交易金額因匯率變動而產(chǎn)生的差額可在“財務(wù)費(fèi)用”科目下設(shè)置二級科目“匯兌差額”反映。該科目借方反映因匯率變動而產(chǎn)生的匯兌損失，貸方反映因匯率變動而產(chǎn)生的匯兌收益。期末余額結(jié)轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目后，一般無余額。

二、會計核算基本程序

發(fā)生外幣交易時，其會計核算的基本程序為：

第一，將外幣金額按照交易日的即期匯率或即期匯率的近似匯率折算為記賬本位幣金額，按照折算后的記賬本位幣金額登記有關(guān)賬戶；在登記有關(guān)記賬本位幣賬戶的同時，按照外幣金額登記相應(yīng)的外幣賬戶。

第二，期末，將所有外幣貨幣性項(xiàng)目的外幣金額，按照期末即期匯率折算為記賬本位幣金額，并原記賬本位幣金額相比較，其差額記入“財務(wù)費(fèi)用——匯兌差額”科目。

第三，結(jié)算外幣貨幣性項(xiàng)目時，將其外幣結(jié)算金額按照當(dāng)日即期匯率折算為記賬本位幣金額，并與原記賬本位幣相比較，其差額記入“財務(wù)費(fèi)用——匯兌差額”科目。

三、主要外幣業(yè)務(wù)的會計處理

（一）兌換業(yè)務(wù)的會計處理

外幣兌換業(yè)務(wù)是指企業(yè)從銀行等金融機(jī)構(gòu)購入外幣（對于銀行來說，則是賣出外幣）或向銀行等金融機(jī)構(gòu)售出外幣（對于銀行來說，則是買入外幣）。企業(yè)賣外幣時，一方面將實(shí)際收取的記賬本位幣（按照外幣買入價折算的記賬本位幣金額）登記入賬；另一方面將賣出的外幣實(shí)際收到的記賬本位幣金額，與付出的外幣按當(dāng)日市場匯率（或當(dāng)日平均匯率，又稱當(dāng)日市場匯率，下同。不包括外幣資本折算）折算為記賬本位幣之間的差額，作為匯兌損益。

【例14-1】乙股份有限公司外幣業(yè)務(wù)采用業(yè)務(wù)發(fā)生時的市場匯率折算。本期將50 000美元到銀行兌換為人民幣，銀行當(dāng)日的美元買入價為1美元=6.25人民幣，當(dāng)日市場匯率為1美元=6.35元人民幣。

本例中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在銀行存款美元賬戶記錄美元的減少，同時按照當(dāng)日的市場匯率將售出的美元折算為人民幣，在銀行存款美元賬戶記錄人民幣賬戶記錄美元的減少；按實(shí)際收到的人民幣金額，對銀行存款人民幣賬戶記錄人民幣的增加，兩者之間的差額作為當(dāng)期的財務(wù)費(fèi)用。有關(guān)會計分錄如下：

借：銀行存款（人民幣戶）(50 000×6.25) 312 500

財務(wù)費(fèi)用——匯兌差額 5 000

貸：銀行存款—美元戶（50 000美元）(50 000×6.35)317 500

企業(yè)買入外幣時，要按外幣賣出價折算應(yīng)向銀行支付的記賬本位幣，并記錄所支付的金額；另一方面按照當(dāng)日的市場匯率將買入的外幣折算為記賬本位幣，并登記入賬；同時按照買入的外幣金額登記相應(yīng)的外幣賬戶。實(shí)際付出的記賬本位幣金額與收取的外幣按照當(dāng)日市場匯率折算為記賬本位幣金額之間的差額，作為當(dāng)期匯兌損益。

【例14-2】甲股份有限公司外幣業(yè)務(wù)采用業(yè)務(wù)發(fā)生時的市場匯率折算。本期因外幣支付需要，從銀行購入10 000美元，銀行當(dāng)日的美元賣價為1美元=6.40元人民幣，當(dāng)日市場匯率為1美元=6.30元人民幣。

本例中，應(yīng)對銀行存款美元賬戶做增加記錄，按照當(dāng)日的市場匯率折算為人民幣，對該銀行存款相對應(yīng)的人民幣賬戶做增加記錄；按照實(shí)際付出的人民幣金額對銀行存款賬戶做減少的記錄。兩者之間的差額作為當(dāng)期財務(wù)費(fèi)用。會計分錄如下：

借：銀行存款——美元戶（10 000美元）(10 000×6.30) 63 000

財務(wù)費(fèi)用——匯兌差額 1 000

貸：銀行存款（人民幣）(10 000×6.40) 64 000

（二）外幣購銷業(yè)務(wù)的會計處理

企業(yè)從國外或境外購進(jìn)原材料、商品或引進(jìn)設(shè)備，按照當(dāng)日的市場匯率將支付的外幣或應(yīng)支付的外幣折算為人民幣記賬，以確定購入原材料等貨物及債務(wù)的入賬價值，同時按照外幣的金額登記有關(guān)外幣賬戶，如外幣銀行存款和外幣應(yīng)付賬款賬戶等。

【例14-3】乙股份有限公司外幣業(yè)務(wù)采用業(yè)務(wù)發(fā)生時的市場匯率折算。本期從境外購入不需要安裝的設(shè)備一臺，設(shè)備價款為250 000美元，購入該設(shè)備時市場匯率為1美元=6.35元人民幣，款項(xiàng)尚未支付。會計分錄如下：

借：固定資產(chǎn)——機(jī)器設(shè)備（250 000美元）(250 000×6.35)1 587 500

貸：應(yīng)付賬款——美元戶（250 000美元） 1 587 500

【例14-4】甲股份有限公司屬于增值稅一般納稅企業(yè)，其外幣業(yè)務(wù)采用業(yè)務(wù)發(fā)生時的市場匯率折算。本期從美國購入某種工業(yè)原料500噸，每噸價格為4 000美元，當(dāng)日的市場匯率為1美元=6.3元人民幣，進(jìn)口關(guān)稅為1 660 000元人民幣，支付進(jìn)口增值稅3 104 200元人民幣，貨款尚未支付，進(jìn)口關(guān)稅及增值稅由銀行存款支付。會計分錄如下：

借：原材料（500 噸×4 000美元×6.3+1 660 000）14 260 000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 3 104 200

貸：應(yīng)付賬款——美元戶（2 000 000美元） 12 600 000

銀行存款 4 764 200

企業(yè)出口商品或產(chǎn)品時，按照當(dāng)日的市場匯率將外幣銷售收入折算為人民幣入賬；對于出口銷售取得的款項(xiàng)或發(fā)生的債權(quán)，按照折算為人民幣的金額入賬，同時按照外幣金額登記有關(guān)外幣賬戶，如外幣銀行存款賬戶和外幣應(yīng)付賬款賬戶等。

（三）外幣借款業(yè)務(wù)的會計處理

企業(yè)借入外幣時，按照借入外幣時的市場匯率折算為記賬本位幣入賬，同時按照借入外幣的金額登記相關(guān)的外幣賬戶。

【例14-5】乙股份有限公司外幣業(yè)務(wù)采用業(yè)務(wù)發(fā)生時的市場匯率折算。本期從中國銀行借入港幣1 500 000元，期限為6個月，借入的外幣暫存銀行。借入時的市場匯率為1港幣=0.9元人民幣。會計分錄如下：

借：銀行存款——港幣戶（1 500 000 港元）（1 500 000×0.90)1 350 000

貸：短期借款——港幣戶（1 500 000港元） 1 350 000

6個月后，乙股份有限公司按期向中國銀行歸還借入的港幣 1 500 000元。歸還借款時的市場匯率為1港幣=0.88人民幣。會計分錄如下：

借：短期借款——港幣戶（1 500 000 港元）（1 500 000×0.88)1 320 000

貸：銀行存款——港幣戶（1 500 000港元） 1 320 000

發(fā)生的匯兌損失，會計分錄如下：

借：財務(wù)費(fèi)用——匯兌差額 30 000

貸：銀行存款 30 000

四、外幣賬戶的期末調(diào)整

各外幣賬戶的外幣金額，期末時應(yīng)當(dāng)按照期末匯率折合為記賬本位幣，按照期末匯率折合的記賬本位幣與賬面記賬本位幣之間的差額，作為匯兌損益，計入當(dāng)期財務(wù)費(fèi)用；屬于籌建期間的，計入長期待攤費(fèi)用；屬于與構(gòu)建固定資產(chǎn)有關(guān)的借款發(fā)生的匯兌損益，按照借款費(fèi)用資本化的原則進(jìn)行處理。

【例14-6】丙股份有限公司外幣業(yè)務(wù)月初的余額為：

銀行存款——美元戶外幣余額60 000美元，人民幣余額376 500元；

應(yīng)收賬款——外商外幣余額36 000美元，人民幣余額225 900元；

應(yīng)付賬款——外商外幣余額28 000美元，人民幣余額175 700元。

本月月初的美元匯率為6.2750，月末的美元匯率為6.2950。本月發(fā)生以下涉及外幣的業(yè)務(wù)：

（1）3日，償還以前所欠某外商的應(yīng)付賬款 16 000美元，當(dāng)日美元匯率為6.3250。

16 000×6.3250=101 200（元）

借：應(yīng)付賬款——某外商（16 000美元） 101 200

貸：銀行存款——美元戶（16 000美元） 101 200

（2）15日，收到某外商償還欠款一筆，金額為20 000美元，當(dāng)日美元匯率為6.2850。

20 000×6.2850=125 700（元）

借：銀行存款——美元戶（20 000美元） 125 700

貸：應(yīng)收賬款——某外商（20 000美元） 125 700

（3）21日，以10 000美元支付專項(xiàng)工程設(shè)計費(fèi)用，當(dāng)日的美元匯率為6.3000。

10 000×6.3000=63 000（元）

借：在建工程（10 000美元） 63 000

貸：銀行存款（10 000美元） 63 000

（4）月末，各有關(guān)科目的美元、人民幣余額分別為：

“銀行存款——美元戶”科目：

美元余額=60 000-16 000+20 000-10 000=54 000（美元）

人民幣余額=376 500-101 200+125 700-63 000=338 000（元）

按月末匯率計算的人民幣余額=54 000×6.2950=339 930（元）

差額部分=339 930-338 000=1 930（元）

“應(yīng)收賬款——外商”科目：

美元余額=36 000-20 000=16 000（美元）

人民幣余額=225 900-125 700=100 200（元）

按月末匯率計算的人民幣余額=16 000×6.2950=100 720（元）

差額部分=100 720-100 200=520（元）

“應(yīng)付賬款——外商”科目：

美元余額=28 000-16 000=12 000（美元）

人民幣余額=175 700-101 200=74 500（元）

按月末匯率計算的人民幣余額=12 000×6.2950=75 540（元）

差額部分=75 540-74 500=1 040（元）

產(chǎn)生的匯兌損益為：

1 930+520-1 040=1 410（元）（匯兌凈收益）

月末調(diào)整的會計分錄為：

借：銀行存款——美元戶 1 930

應(yīng)收賬款——外商 520

貸：應(yīng)付賬款——外商 1 040

財務(wù)費(fèi)用——匯兌差額 1 410