注冊會計(jì)師親密關(guān)系
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沙土花生
摘要：該文結(jié)合我國實(shí)際，認(rèn)為公司治理結(jié)構(gòu)不完善、非審計(jì)業(yè)務(wù)、注冊會計(jì)師事務(wù)所的組織結(jié)構(gòu)及規(guī)模、缺乏嚴(yán)厲的事后懲罰機(jī)制是影響我國注冊會計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的重要因素。提出了改善審計(jì)獨(dú)立性的途徑，即規(guī)范公司的治理結(jié)構(gòu)，明確審計(jì)委托機(jī)制，規(guī)范非審計(jì)業(yè)務(wù)，改革會計(jì)師事務(wù)所組織形式，擴(kuò)大事務(wù)所規(guī)模，建立嚴(yán)厲的事后懲罰機(jī)制。關(guān)鍵詞：影響；注冊會計(jì)師；獨(dú)立性；因素；對策注冊會計(jì)師審計(jì)是維護(hù)社會經(jīng)濟(jì)秩序穩(wěn)定及商業(yè)正義的一道有力防線，審計(jì)獨(dú)立性是該防線的基石；喪失獨(dú)立性，審計(jì)意見價值甚微，審計(jì)職業(yè)的社會功效就不復(fù)存在。從安然事件到銀廣夏事件，凸顯出注冊會計(jì)師獨(dú)立性缺陷所帶來的弊端。透過對這些審計(jì)失敗案的立體反思，我們應(yīng)該認(rèn)識到，獨(dú)立性是注冊會計(jì)師的安身立命之本，會計(jì)界只有嚴(yán)以律己，提高對獨(dú)立性的認(rèn)識與要求，行業(yè)的誠信才能得以恢復(fù)和發(fā)揚(yáng)。一、影響注冊會計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的因素（一）公司治理結(jié)構(gòu)不完善對獨(dú)立性的影響目前，在我國上市公司中，國有股在多數(shù)情況下處于絕對控股地位，它的持股單位一般是上一級行政主管部門，而這種持股主體是一種虛擬主體，對公司經(jīng)營者的管理和約束缺乏一種內(nèi)在動力，這就造成國有股股東對公司經(jīng)營者的監(jiān)督和約束機(jī)制虛置。而對眾多的中、小股東來說，假設(shè)他們是市場經(jīng)濟(jì)中的理性人，出于自身利益最大化的考慮，他們不會花費(fèi)時間、精力去監(jiān)督公司董事會。他們的理性選擇是“等待”。這樣，股東大會的職權(quán)難以得到有效行使，公司董事并未受到來自股東大會的真正制約，他們?nèi)狈S護(hù)股東利益的根本動力，董事會無法起到對公司經(jīng)營管理層的控制作用。同時，許多公司經(jīng)理本身就是董事長或董事會重要成員，來自于持股股東的經(jīng)營者實(shí)際上集公司決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身，股東大會形同虛設(shè)。在這種情況下，審計(jì)委托人與被審計(jì)人具有“合一”的傾向，公司經(jīng)營管理層由被審計(jì)人變成了審計(jì)委托人。另外，在我國國有企業(yè)，由于產(chǎn)權(quán)關(guān)系不明晰，同樣存在“所有者缺位”現(xiàn)象。由此可見，我國公司法人治理結(jié)構(gòu)失效，企業(yè)管理當(dāng)局作為被審計(jì)人同時擔(dān)任了審計(jì)委托人的角色，決定著注冊會計(jì)師的選聘、續(xù)聘、報酬等所有事項(xiàng)，扭曲了審計(jì)委托人、審計(jì)人和被審計(jì)人三者之間的關(guān)系，破壞了注冊會計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性，加大了注冊會計(jì)師審計(jì)失敗的可能，直接降低了社會公眾對注冊會計(jì)師審計(jì)的信賴。[1]（二）非審計(jì)業(yè)務(wù)對獨(dú)立性的影響注冊會計(jì)師提供非審計(jì)業(yè)務(wù)（如會計(jì)服務(wù)、稅務(wù)代理、管理咨詢）是否會對獨(dú)立性產(chǎn)生影響，長期以來眾說紛紜。筆者認(rèn)為，注冊會計(jì)師對同一企業(yè)既提供法定審計(jì)業(yè)務(wù)又提供非審計(jì)業(yè)務(wù)，會過多地涉足企業(yè)事務(wù)，從而與客戶管理當(dāng)局形成一種“只可意會，不可言傳”的親密關(guān)系。雖然注冊會計(jì)師不是決策者，但他是決策過程的參與者，在提出建議、進(jìn)行可行性研究、判斷最好方案的整個過程中，注冊會計(jì)師一直與管理當(dāng)局有親密接觸。這種接觸會導(dǎo)致注冊會計(jì)師和管理當(dāng)局之間形成人格上的微妙的相互作用，從而削弱注冊會計(jì)師的獨(dú)立性。此外，注冊會計(jì)師開展非審計(jì)業(yè)務(wù)，其質(zhì)量可以用客戶的經(jīng)營成果加以衡量；同時，管理當(dāng)局也是根據(jù)評估管理者的標(biāo)準(zhǔn)來評估他。也就是說，注冊會計(jì)師的聲望取決于他的成果。那么，注冊會計(jì)師在非審計(jì)業(yè)務(wù)的結(jié)果中就不可避免地與客戶存在著財(cái)務(wù)利益關(guān)系。在這種情況下，注冊會計(jì)師的獨(dú)立性就不可避免地受到懷疑。正如莫茨和夏拉夫所說：“一旦為公司決策提建議，咨詢顧問與公司之間利益的相互依存性就開始發(fā)展。作為一個成功的咨詢顧問，他因?yàn)樽约旱穆曂c公司有了經(jīng)濟(jì)上的利害關(guān)系。而且，這種利害關(guān)系與專任職員的利益關(guān)系沒有質(zhì)的不同，只有量上的差別”。（三）注冊會計(jì)師事務(wù)所的組織結(jié)構(gòu)及規(guī)模對獨(dú)立性的影響現(xiàn)階段，從組織獨(dú)立的角度來衡量，我國的會計(jì)師事務(wù)所只是處于形式上獨(dú)立而實(shí)質(zhì)上未獨(dú)立的狀態(tài)。具體表現(xiàn)在改制后的會計(jì)師事務(wù)所由于自身資金積累有限，抵御風(fēng)險能力差，造成其與從前的掛靠單位有一定的依賴關(guān)系。這種明脫暗不脫的關(guān)系經(jīng)常形成暗箱操作。毋庸置疑，會計(jì)師事務(wù)所組織關(guān)系的不獨(dú)立，充其量只能成為所掛靠單位行業(yè)或地域部門的一個控制機(jī)構(gòu)，一旦行業(yè)、地區(qū)利益與其他利益發(fā)生矛盾，會計(jì)師事務(wù)所自然難以擺脫所屬行業(yè)或地域部門自身利益的束縛，客觀公正的天平就會發(fā)生傾斜。事務(wù)所的規(guī)模也是影響審計(jì)獨(dú)立性的重要因素。我國會計(jì)師事務(wù)所規(guī)模偏小。盡管許多會計(jì)師事務(wù)所在經(jīng)歷由小到大的自然發(fā)展過程中，也曾面臨諸多政府推動下的市場整合，規(guī)模有所擴(kuò)展，但總體的規(guī)模與國際相比，仍差之甚遠(yuǎn)。由于會計(jì)師事務(wù)所規(guī)模普遍偏小，業(yè)務(wù)收入偏低，不僅正常的審計(jì)業(yè)務(wù)難以規(guī)范，而且，由小規(guī)模會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)大公司，在經(jīng)濟(jì)上也不可避免會對大客戶產(chǎn)生依賴，很容易被內(nèi)部人控制的客戶所收買，致使其難以獨(dú)立、客觀、公正地發(fā)表審計(jì)意見，從而導(dǎo)致注冊會計(jì)師職業(yè)的獨(dú)立性的缺失。[3]（四）缺乏嚴(yán)厲的事后懲罰機(jī)制也對獨(dú)立性產(chǎn)生了一定的影響事后懲罰機(jī)制是保證審計(jì)獨(dú)立性的最后一道防線。事后懲罰機(jī)制薄弱會使會計(jì)造假的預(yù)期收益大于預(yù)期成本。事務(wù)所就會懷著僥幸的心理，鋌而走險。我國相關(guān)法律追究會計(jì)師事務(wù)所的行政責(zé)任的相關(guān)規(guī)定較為完善，而對刑事責(zé)任與民事責(zé)任，特別是民事責(zé)任的追究的相關(guān)條款太籠統(tǒng)，不具備可操作性。法律的不完善，缺乏與之相配套的司法解釋，造成了追究刑事責(zé)任與民事責(zé)任有法不能依，削弱了審計(jì)獨(dú)立性。二、提高注冊會計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的對策（一）規(guī)范公司的治理結(jié)構(gòu)，明確審計(jì)委托機(jī)制現(xiàn)代公司的治理結(jié)構(gòu)的基本特征是產(chǎn)權(quán)分散化基礎(chǔ)上的權(quán)力制衡，因此建立以法人股為主體的多元化產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)，可以從制度上支持注冊會計(jì)師保持獨(dú)立性。具體做法是：建立以法人股為主體的多元化產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)，以法人股取代國有股在上市公司的主體地位，建立包括投資銀行、投資基金、投資公司、個人、國家等多方投資主體共同持有公司股份的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)，解決在公司治理結(jié)構(gòu)中形成的國有股“一股獨(dú)大”及“所有者缺位”的情況。這種多元化的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)可以形成對經(jīng)營者的制約機(jī)制，強(qiáng)化股東的控制權(quán)，降低“內(nèi)部人控制”的缺陷。此外，還可進(jìn)一步完善獨(dú)立董事制度、審計(jì)委員會制度，由審計(jì)委員會選擇會計(jì)師事務(wù)所；確定會計(jì)師事務(wù)所提供服務(wù)的范圍及報酬，定期與會計(jì)師事務(wù)所會面，了解審計(jì)進(jìn)程和審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題，幫助解決會計(jì)師事務(wù)所與管理部門之間的沖突等等。從而理順審計(jì)委托代理關(guān)系，解決審計(jì)人與被審計(jì)人合二為一的現(xiàn)象，提高審計(jì)獨(dú)立性。（二）規(guī)范非審計(jì)業(yè)務(wù)盡管非審計(jì)業(yè)務(wù)對獨(dú)立性有影響，但不能因此而禁止注冊會計(jì)師從事非審計(jì)業(yè)務(wù)。因?yàn)檫@不符合我國國情，也不利于拓寬會計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)選擇范圍和加快行業(yè)建設(shè)。理想的做法應(yīng)該是對非審計(jì)業(yè)務(wù)加以規(guī)范。如：將審計(jì)業(yè)務(wù)和非審計(jì)業(yè)務(wù)由不同的注冊會計(jì)師承擔(dān)。這種做法可以避免注冊會計(jì)師實(shí)施與委托人的利益在某種程度上相一致的非審計(jì)業(yè)務(wù)影響到注冊會計(jì)師的獨(dú)立性。西方國家大中型會計(jì)事務(wù)所一般在其內(nèi)部將審計(jì)部門和咨詢部門分開，各負(fù)其責(zé)。（三）改革會計(jì)師事務(wù)所組織形式，擴(kuò)大事務(wù)所規(guī)模我國應(yīng)大力推進(jìn)事務(wù)所由有限責(zé)任制向合伙制轉(zhuǎn)變。合伙制最能反映注冊會計(jì)師行業(yè)的職業(yè)特征，符合社會公眾的要求，也是國際上最普遍采用的組織形式。合伙或獨(dú)資制也是專業(yè)人士執(zhí)業(yè)的主要組織形式。采取合伙制，合伙人利益與事務(wù)所業(yè)績和命運(yùn)緊密相關(guān)，更有壓力和動力加強(qiáng)風(fēng)險、責(zé)任、質(zhì)量和品牌意識，自然也更能抵御來自公司經(jīng)營者的不當(dāng)意志。其次，從會計(jì)師事務(wù)所組織規(guī)模看，大型會計(jì)師事務(wù)所對業(yè)務(wù)量較大的客戶的經(jīng)濟(jì)利益依賴性要比小會計(jì)師事務(wù)所小。當(dāng)該客戶要求會計(jì)師事務(wù)所出具違法的審計(jì)報告并以終止委托相威脅時，大會計(jì)師事務(wù)所拒絕其要求所帶來的經(jīng)濟(jì)損失相對較小。而且大會計(jì)師事務(wù)所更注重長期發(fā)展，它們更在乎自身的職業(yè)聲譽(yù)，而這種聲譽(yù)才是它們長期穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)來源的真正基石。而小會計(jì)師事務(wù)所更注重短期的經(jīng)濟(jì)利益，會因?yàn)閼峙聫拇耸テ渲饕?jīng)濟(jì)來源而傾向于放棄自身獨(dú)立性。[4]（四）建立嚴(yán)厲的事后懲罰機(jī)制加大對注冊會計(jì)師造假的處罰力度，做到有法可依、有法必依、執(zhí)法必嚴(yán)、違法必究。一是加大對注冊會計(jì)師喪失獨(dú)立性，觸犯刑律的司法介入力度，追究違法注冊會計(jì)師的刑事責(zé)任。二是司法機(jī)關(guān)要抓緊研究和制定具體的注冊會計(jì)師審計(jì)失敗的民事賠償責(zé)任細(xì)則，做到有法可依。三是抓緊建設(shè)包括企業(yè)管理當(dāng)局、證券承銷機(jī)構(gòu)、法律顧問、大股東、內(nèi)幕交易及股份操縱者，甚至政府證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)在內(nèi)的行為規(guī)范，為注冊會計(jì)師保持審計(jì)獨(dú)立性提供一個良好的法律氛圍。參考文獻(xiàn)[1]安廣實(shí)。改善我國注冊會計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的途徑研究[J].財(cái)貿(mào)研究，2003，（4）：118～122.[2]周朝侖。論影響注冊會計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的因素及對策[J].經(jīng)濟(jì)問題探索，2003，（6）：83～85.[3]賀麗萍。加強(qiáng)注冊會計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的研究[J].北方經(jīng)貿(mào)，2004，（4）：59～60.[4]熊楓。獨(dú)立性：注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)的靈魂[J].湖北財(cái)貿(mào)，2003，（7）：36～37.
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(1)注冊會計(jì)師不具備會計(jì)電算化方面的相關(guān)電腦知識和經(jīng)驗(yàn)，不應(yīng)接受傭金，違反專業(yè)能力原則。(2)“會計(jì)師事務(wù)所 a 自愿向會計(jì)師事務(wù)所 b 披露在 x 公司審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的信息，違反了道德守則” ，未經(jīng)被審計(jì)單位同意，不得向注冊會計(jì)師提供被審計(jì)單位的信息，違反了保密原則。(3)“ x 公司承諾，如果報告令人滿意，將支付額外的審計(jì)費(fèi)用” ，這是一項(xiàng)或有費(fèi)用，違反了道德守則。(4)注冊會計(jì)師的妻子是客戶的財(cái)務(wù)總監(jiān)，在這種情況下，親密關(guān)系會產(chǎn)生不利影響，注冊會計(jì)師應(yīng)該從項(xiàng)目中刪除。(5)“注冊會計(jì)師 b 對標(biāo)準(zhǔn)發(fā)表了無保留的意見”是不正確的。注冊會計(jì)師 b 已被告知 x 公司的非法情況，但仍對該標(biāo)準(zhǔn)發(fā)表了無保留意見，以表明該公司沒有保持盡職調(diào)查，也沒有維持其獨(dú)立性。
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一、影響我國注冊會計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的因素（一）審計(jì)市場需求不足我國企業(yè)總體上并不積極要求，甚至排斥獨(dú)立、客觀、公正的高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)。絕大多數(shù)企業(yè)聘請注冊會計(jì)師不是為了改善自身經(jīng)營管理或滿足相關(guān)信息使用者的需要，而是為了應(yīng)付上市公告、政府監(jiān)管以及應(yīng)付年檢、貸款、納稅等對企業(yè)強(qiáng)制審計(jì)的要求。這種基于需要不得已委托事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)的狀況使企業(yè)認(rèn)為注冊會計(jì)師審計(jì)的作用不大，不愿接受審計(jì)，形成潛在的需求空缺或不足。還有某些客戶從滿足自身不正當(dāng)利益出發(fā)，特意選擇誠信不高的事務(wù)所為其服務(wù)或?qū)υ峁┓?wù)的事務(wù)所以種種理由進(jìn)行變更威脅，使注冊會計(jì)師審計(jì)市場成為典型的“檸檬市場”，發(fā)生“劣幣驅(qū)逐良幣”的現(xiàn)象。（二）審計(jì)關(guān)系失衡注冊會計(jì)師審計(jì)是受托審計(jì)。委托人、被審計(jì)單位、審計(jì)機(jī)構(gòu)三者之間應(yīng)當(dāng)是相互獨(dú)立的，但從實(shí)際情況看，來自于發(fā)起人或控股股東的公司管理當(dāng)局事實(shí)上集公司決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身，公司管理當(dāng)局由被審計(jì)人變成了審計(jì)委托人，即管理當(dāng)局聘請審計(jì)機(jī)構(gòu)審計(jì)，監(jiān)督管理自己的行為，并決定著審計(jì)人的聘用、續(xù)聘、收費(fèi)等事項(xiàng)。在這種情況下，其選擇的標(biāo)準(zhǔn)很可能是視其“配合”的程度而定，越是堅(jiān)持獨(dú)立審計(jì)原則和職業(yè)道德的會計(jì)師事務(wù)所越容易失去客戶。這種與審計(jì)的獨(dú)立性相背離的審計(jì)市場環(huán)境，往往使會計(jì)師事務(wù)所在與客戶之間的審計(jì)關(guān)系中處于從屬和被動的地位，并對公司管理當(dāng)局有經(jīng)濟(jì)依賴性，必然從根本上破壞審計(jì)的平衡關(guān)系。（三）會計(jì)師事務(wù)所的經(jīng)營弊端1．會計(jì)師事務(wù)所經(jīng)營不獨(dú)立的影響。我國的會計(jì)師事務(wù)所是在掛靠體制下發(fā)展起來的，雖然目前已經(jīng)完成脫鉤改制，多數(shù)事務(wù)所采用了有限責(zé)任制組織形式，但掛靠體制對會計(jì)師事務(wù)所、注冊會計(jì)師獨(dú)立性造成的損害和影響還沒有完全消除，行政干預(yù)事務(wù)所現(xiàn)象仍然存在。事實(shí)上，有一部分事務(wù)所演變?yōu)槭聞?wù)所和原掛靠單位互相利用，共同創(chuàng)收，收益共享的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系。一部分事務(wù)所仍依仗原掛靠單位手中的權(quán)力大搞地區(qū)割據(jù)和部門壟斷。2．會計(jì)師事務(wù)所利益驅(qū)動的影響。目前，會計(jì)師事務(wù)所都以追逐最大利潤為目標(biāo)，規(guī)模普遍偏小，客戶數(shù)量不多，內(nèi)部管理尚待加強(qiáng)，其擴(kuò)大經(jīng)營的心情非常急迫，都以爭取客戶為第一任務(wù)，風(fēng)險識別與管理能力較差，賺錢意識強(qiáng)于服務(wù)意識，對潛在風(fēng)險不太關(guān)心。大量事實(shí)證明，當(dāng)會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師自身的經(jīng)濟(jì)利益與審計(jì)獨(dú)立性發(fā)生矛盾和沖突時，很難要求注冊會計(jì)師對自身利益視而不見或放棄自身利益，而去報告他所發(fā)現(xiàn)的錯報，維護(hù)審計(jì)的獨(dú)立性和會計(jì)信息的真實(shí)性。3．會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)收費(fèi)的影響。會計(jì)師事務(wù)所作為獨(dú)立核算、自負(fù)盈虧的單位，承接業(yè)務(wù)時不能不考慮成本與效益問題。目前，每一份審計(jì)報告都是會計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位討價還價的結(jié)果，委托者為追求利益最大化購買“審計(jì)”，注冊會計(jì)師則為獲取利益而承擔(dān)風(fēng)險進(jìn)而喪失獨(dú)立性。而且，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，審計(jì)市場逐漸由賣方市場轉(zhuǎn)向買方市場，從而在一定程度上導(dǎo)致會計(jì)師事務(wù)所的無序競爭，一些會計(jì)師事務(wù)所為了占有市場份額、保持客戶，不惜降低審計(jì)收費(fèi)，支付回扣、傭金，對企業(yè)管理當(dāng)局言聽計(jì)從，從而導(dǎo)致審計(jì)獨(dú)立性的喪失。4．會計(jì)師事務(wù)所“混業(yè)”經(jīng)營的影響。會計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)范圍主要包括審計(jì)業(yè)務(wù)和會計(jì)咨詢、會計(jì)服務(wù)等非鑒證業(yè)務(wù)。會計(jì)師事務(wù)所、注冊會計(jì)師為被審計(jì)單位提供會計(jì)咨詢、會計(jì)服務(wù)，要以被服務(wù)客戶的利益為重，滿足客戶的各種需求，甚至利用自身嫻熟的駕馭會計(jì)準(zhǔn)則、會計(jì)制度的能力，幫助客戶制造虛假會計(jì)資料。同時，注冊會計(jì)師又對經(jīng)過自己許可或親手處理生成的會計(jì)資料進(jìn)行審計(jì)，其結(jié)果的可靠性和獨(dú)立性很難保證。而且，會計(jì)師事務(wù)所提供非鑒證業(yè)務(wù)等相關(guān)服務(wù)的收入比較可觀，而審計(jì)服務(wù)的收入相對較低，事務(wù)所由于害怕失去非鑒證業(yè)務(wù)所帶來的利益，作為妥協(xié)有可能在財(cái)務(wù)報表審計(jì)方面網(wǎng)開一面，在收取高額非鑒證業(yè)務(wù)服務(wù)費(fèi)的情況下，事務(wù)所是很難獨(dú)立、客觀、公正地發(fā)表審計(jì)意見的。（四）注冊會計(jì)師與客戶之間不獨(dú)立注冊會計(jì)師應(yīng)獨(dú)立于客戶公司及其母公司、子公司以及聯(lián)營、合營企業(yè)。如果注冊會計(jì)師個人與客戶之間有著直接、間接的經(jīng)濟(jì)利益、關(guān)聯(lián)關(guān)系、長期交往等都勢必會影響審計(jì)的獨(dú)立性。一旦注冊會計(jì)師與客戶有著某種利益上的牽連，就有可能難以做出客觀公正的判斷。（五）監(jiān)督機(jī)制和法律法規(guī)不健全外部質(zhì)量控制機(jī)制方面，注冊會計(jì)師協(xié)會在某種程度上是財(cái)政部下屬的行政部門，由于其行政事務(wù)繁多且專職人員不足，因而很難對我國目前的幾千家會計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行全面地檢查和控制。內(nèi)部質(zhì)量控制機(jī)制方面，我國已頒布了注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則。但是，從目前從業(yè)人員的素質(zhì)和會計(jì)師事務(wù)所的構(gòu)成及總體的執(zhí)業(yè)環(huán)境來看，僅僅通過行業(yè)自律很難達(dá)到預(yù)期效果。在現(xiàn)行制度下，造假被發(fā)現(xiàn)的幾率還很小，從收益與風(fēng)險相比的巨大差異來看，注冊會計(jì)師有賭博的心態(tài)，也就縱容了注冊會計(jì)師的違法行為，增加了執(zhí)業(yè)風(fēng)險，影響了會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師保持獨(dú)立客觀的自制力。二、完善我國注冊會計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的對策（一）規(guī)范審計(jì)市場企業(yè)管理者要把注冊會計(jì)師審計(jì)作為改善自身管理，促進(jìn)企業(yè)發(fā)展的動力，真正地從內(nèi)在要求上需要審計(jì)的監(jiān)管，堵塞自身的漏洞。同時，我國還應(yīng)培養(yǎng)社會公眾投資者的投資意識。大多數(shù)投資者不重視上市公司財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量，不關(guān)心注冊會計(jì)師的執(zhí)業(yè)質(zhì)量，因而上市公司管理當(dāng)局沒有聘請“獨(dú)立性高”的事務(wù)所的壓力，甚至為達(dá)到其“利潤操縱”的目的，他們反而需要“獨(dú)立性低”的審計(jì)服務(wù)。如果投資者能夠理性地運(yùn)用經(jīng)注冊會計(jì)師審計(jì)鑒證的財(cái)務(wù)會計(jì)報表進(jìn)行投資決策，就會迫使公司管理當(dāng)局聘請獨(dú)立性高的事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)鑒證工作。（二）平衡審計(jì)關(guān)系我國應(yīng)建立完善的公司治理結(jié)構(gòu)，保護(hù)社會公眾股東的利益，加強(qiáng)董事會、監(jiān)事會、監(jiān)管企業(yè)經(jīng)營管理者的作用，杜絕由經(jīng)營者聘請會計(jì)師事務(wù)所的做法，真正做到委托人、被審計(jì)單位、審計(jì)機(jī)構(gòu)三者之間的相互獨(dú)立。（三）改善會計(jì)師事務(wù)所的經(jīng)營1．保證會計(jì)師事務(wù)所經(jīng)營上的獨(dú)立。我國應(yīng)深化企業(yè)改革，切實(shí)規(guī)范政府對法定業(yè)務(wù)的需求，改善審計(jì)關(guān)系，理順審計(jì)需求秩序，給事務(wù)所以真正的經(jīng)營自主權(quán)，從根本上保障會計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的獨(dú)立性。2．優(yōu)化會計(jì)師事務(wù)所的組織體制。發(fā)展合伙制事務(wù)所，實(shí)施對合伙人的財(cái)產(chǎn)登記制度，將賠償責(zé)任追究到自然人，還要建立和健全職業(yè)保險制度，完善相關(guān)法律法規(guī)，確保投資者能夠得到賠償。同時，通過市場競爭機(jī)制，鼓勵會計(jì)師事務(wù)所之間強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合、強(qiáng)弱合并。通過合并重組，不僅客觀上增強(qiáng)了會計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模，而且也增強(qiáng)了抵御來自客戶壓力的能力、防范風(fēng)險能力和參與市場競爭能力，并且也有利于打破條塊分割、地域壟斷的局面。3．規(guī)范會計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)收費(fèi)。我國應(yīng)防范審計(jì)市場的無序競爭，規(guī)范審計(jì)收費(fèi)，按規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)公開收費(fèi)，杜絕或有收費(fèi)。4.調(diào)整會計(jì)師事務(wù)的審計(jì)范圍?；鞓I(yè)經(jīng)營是破壞注冊會計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的首要原因。當(dāng)注冊會計(jì)師介入到企業(yè)的管理中時，勢必影響其保持獨(dú)立、客觀和公正。但因此而禁止注冊會計(jì)師從事非鑒證業(yè)務(wù)還不太符合我國國情，也不利于拓寬會計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)范圍和加快行業(yè)建設(shè)。理想的做法應(yīng)該是對非鑒證業(yè)務(wù)加以規(guī)范。如：將審計(jì)業(yè)務(wù)和非鑒證業(yè)務(wù)由不同的注冊會計(jì)師承擔(dān)。5．實(shí)行審計(jì)委派制。由注冊會計(jì)師協(xié)會建立會計(jì)師事務(wù)所資源庫，將會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行分級歸類，然后通過隨機(jī)抽取，委派審計(jì)，這樣可以阻斷會計(jì)師事務(wù)所、注冊會計(jì)師與各利益相關(guān)單位的聯(lián)系。雖然這樣會加大審計(jì)成本，但可以相應(yīng)提高審計(jì)費(fèi)用。應(yīng)制定合理的指導(dǎo)價格，從制度上保證注冊會計(jì)師審計(jì)相對于被審計(jì)單位的獨(dú)立性。（四）保障注冊會計(jì)師與客戶之間的獨(dú)立性我國應(yīng)加強(qiáng)注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)中的獨(dú)立性。如果會計(jì)師事務(wù)所合伙人或股東與被審計(jì)單位不獨(dú)立，則會計(jì)師事務(wù)所不能承接對該被審計(jì)單位的審計(jì)和其他鑒定業(yè)務(wù)；如果會計(jì)師事務(wù)所的注冊會計(jì)師和被審計(jì)單位不獨(dú)立，則該注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)回避。（五）加強(qiáng)監(jiān)管力度我國應(yīng)制定嚴(yán)厲的懲治制度和機(jī)制，使違規(guī)者承擔(dān)的責(zé)任大于預(yù)期的違規(guī)收益，增加其違規(guī)成本，從而有效地遏制和威懾違法行為。具體措施：一是賦予中國注冊會計(jì)師協(xié)會懲戒權(quán)，可在注冊會計(jì)師協(xié)會下成立注冊會計(jì)師懲戒委員會，專門負(fù)責(zé)監(jiān)管處理各類違法違紀(jì)案件；二是加大查處注冊會計(jì)師違法違紀(jì)行為的處罰力度，對嚴(yán)重違法違紀(jì)案件一經(jīng)查實(shí)嚴(yán)肅處理并向社會公眾曝光，使全社會共同監(jiān)督注冊會計(jì)師的執(zhí)業(yè)活動。同時，還要加強(qiáng)對會計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)環(huán)境的監(jiān)督和指導(dǎo)作用，促進(jìn)公平競爭。從加強(qiáng)行業(yè)自律等方面人手，加強(qiáng)會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師的管理，強(qiáng)化行業(yè)內(nèi)部的同業(yè)復(fù)查制度，使注冊會計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性落到實(shí)處。
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