中國注冊會計師事業(yè)現狀及改革思路 一、現狀 中國注冊會計師事業(yè)發(fā)展的現狀可概括為:(1)法規(guī)體系正在建立,但尚未完善。財政部《關于成立會計顧問處的暫行規(guī)定》的頒布標志著新中國注冊會計師制度真正重建。隨后,《會計法》、《中華人民共和國注冊會計師法》等法規(guī)的頒布執(zhí)行,表明中國相關的法規(guī)體系正在建立,但還很不完善。例如對注冊會計師的獨立性問題,現在隨著會計師事務所的改制,已逐漸改成為負有限責任的企業(yè)法人,即使如此也無法從根本上解決會計師事務所的獨立性問題。(2)人員素質有所提高,但難擔大任。中國注冊會計師業(yè)務中執(zhí)業(yè)人數偏少、年齡老化嚴重的問題已十分突出,1992年中國注冊會計師人數僅有7000人,且60歲以上的占78%,離退休人數占80%以上。(3)社會各界普遍關注,但力度不夠。新中國注冊會計師事業(yè)從產生到現在得到了社會各界的普遍關注,但關注程度還不夠。主要表現在國家的法規(guī)還未健全,有些法規(guī)的可操作性還不夠,獎懲的力度還不大,執(zhí)法的嚴密性還不強等。(4)疑惑事件屢次發(fā)生,但責任不明。由于注冊會計師審計質量等方面存在問題造成的疑惑事件在中國已發(fā)生了多起,但真正追究責任的不多,追究責任后依法處理的更少,而且還有許多的不公正問題沒有追究。(5)體制改革趨勢已成,但眾說紛紜。會計師事務所現存管理體制的弊端已十分明顯,其關鍵的問題是不利于激勵其提高審計質量。目前對注冊會計師的體制改革的討論大多局限在事務所體制上,就此而言,討論較多的又是脫鉤改制問題,這些探討盡管十分必要,但遠不是體制改革的全部。 二、改革思路 1.健全法規(guī)制度,依法從審是審計業(yè)務開展的前提 健全法規(guī)制度一是要明確規(guī)定社會審計人員依法從審的法規(guī)依據,二是要盡可能詳盡地對注冊會計師應當或不應當承擔的責任作出說明,即要盡可能地對注冊會計師責任與非注冊會計師責任作出規(guī)范。關于依法從審我們以為首先要明確注冊會計師審計應遵循的首要原則是依法從審。其次注冊會計師審計與國家審計等依法執(zhí)法的“法”有明顯區(qū)別。對于注冊會計師應當或不應當承擔責任的規(guī)定中至少要明確區(qū)分這樣幾點:一是注冊會計師的責任還是會計師事務所的責任;二是注冊會計師的責任還是委托方的責任;三是會計責任還是審計責任;四是道德責任還是法律責任;五是行政責任、刑事責任還是民事責任;六是屬于注冊會計師關注不夠還是未予關注的責任;七是有關法規(guī)不明確的責任還是注冊會計師對法規(guī)把握不準的責任;八是主審人員的責任還是從審人員的責任等。九是注冊會計師未予關注的責任還是有意弄虛作假的責任。 2.加強職業(yè)道德、公正執(zhí)業(yè),是提高質量的核心 注冊會計師的職業(yè)道德按照《中國注冊會計師職業(yè)道德基本準則》中第二條的規(guī)定:“是指注冊會計師職業(yè)品德、職業(yè)紀律、專業(yè)勝任能力及職業(yè)責任等的總稱?！钡趯嶋H執(zhí)行過程中由于外在環(huán)境的影響,還存在許多不規(guī)范之處,因此在加強職業(yè)道德方面一方面要宣傳和不斷完善對注冊會計師職業(yè)道德的規(guī)范,另一方面要建立與健全對職業(yè)道德的外在監(jiān)督機制;作為注冊會計師本人和會計師事務所更要注重本身職業(yè)道德修養(yǎng)的培訓,要具有良好的職業(yè)道德素質、必要的審計風險意識、較強的審計責任感等,這是真正提高注冊會計師職業(yè)道德的根本所在,職業(yè)道德建立從被動走向主動、從他律走向自律是道德教化的最高境界;再者只有將被動的建立與主動的建立有效結合,制度的規(guī)范與行為的約束有機并存,加強職業(yè)道德才是現實和可行的。 3.拓寬審計職能,擴大執(zhí)業(yè)范圍是形勢發(fā)展的要求 傳統(tǒng)觀點認為,注冊 隨著計算機技術的飛速發(fā)展,會計信息在網絡上流轉,從第一家上網到最后一家下網,會計信息會發(fā)生很大的變化,在審計中我們既要關注其原始信息的真實性,還要關注信息傳遞中的失誤程度,有許多會計信息未等審計人員審計后已經被采用,這樣為減少審計風險,要求審計過程中就要有必要的風險意識,由此可見審計的保證職能很重要,美國有一個注冊會計師未來保證功能委員會,它現在的一項重要工作就是研究現有審計功能應擴展到什么程度。審計職能的拓寬還包括諸如對環(huán)境的審計、對會計不確定性的審計、對會計法律咨詢和訴訟服務的鑒證、對社會“老齡化”所引起的許多問題(諸如養(yǎng)老保險、退休金使用、積蓄的保值增值以及身后事務的處理)的審計等許多內容。 從注冊會計師職業(yè)的基本功能來分析,預計在21世紀注冊會計師的基本功能將主要表現在鑒證性和建設性。鑒證性是注冊會計師傳統(tǒng)的職能,其建設性將主要通過提供管理咨詢服務來體現。在企業(yè)未來的經營活動中,面對紛繁復雜的客觀經濟形勢,企業(yè)將要求注冊會計師提供更多的管理咨詢服務。 拓寬審計執(zhí)業(yè)范圍不是盲目的拓寬。在審計中首先要完成對傳統(tǒng)項目的審計,從行業(yè)來看,企業(yè)單位、事業(yè)單位和基本建設單位都要審計,從具體內容來看,就企業(yè)單位審計,在《國務院關于整頓會計工作秩序,進一步提高會計工作質量的通知》中已明確要求,企業(yè)年度會計報表必須有注冊會計師進行審計。這個任務是巨大的。其次是真正意義上的拓寬注冊會計師審計范圍的問題,在內涵上要加大審計力度,拓寬審計面,在外延上既要在國內開展新項目的審計,又要努力開拓國際市場。在開拓國際市場上中國注冊會計師協(xié)會要加強管理,如開拓國際市場的會計師事務所應具有相當的規(guī)模、較高的質量、良好的信譽等,若有必要可先讓一些會計師事務所成為國際會計公司的成員所開展業(yè)務,待條件成熟時再獨立執(zhí)業(yè),另外,中國注冊會計師協(xié)會要協(xié)同有關部門對在國外開業(yè)的會計師事務所給予政策優(yōu)惠,鼓勵其發(fā)展,使中國的CPA盡快走向世界。 4.規(guī)范執(zhí)業(yè)培訓,提高人員素質是提高審計質量的源泉 中注協(xié)早在1996年就出臺了注冊會計師后續(xù)教育培訓制度,其中明確了“主任會計師”等四個層次的人員職責,且明確規(guī)定了執(zhí)業(yè)會員接受后續(xù)教育培訓的時間,這些規(guī)定已取得了一定的成果,但還需要思考一些問題:一是中國的這些規(guī)定與西方發(fā)達國家水平的差距。早在1988年AICPA就要求最遲到2000年每個想參加CPA考試的人必須先接受150個學分的高等教育。而《中華人民共和國注冊會計師法》第八條中只規(guī)定:“具有高等?？埔陨蠈W校畢業(yè)的學歷、或者具有會計或者相關專業(yè)中級以上技術職稱的中國公民,可以申請參加注冊會計師全國統(tǒng)一考試”。而且,美國注冊會計師協(xié)會早在1959年就提出要把注冊會計師的學歷資格提高到碩士研究生的水平;但中國的法規(guī)中未見相應的規(guī)定。二是美國具有高質量的師資隊伍和完整的課程體系以及先進的教學方法。三是就中國注冊會計師協(xié)會規(guī)定的執(zhí)行情況分析形勢也不容樂觀。 規(guī)范執(zhí)業(yè)培訓,提高人員素質首先要加強對注冊會計師考試的管理。其次要進一步加強對注冊會計師的后續(xù)培訓,如增加證券業(yè)務培訓、計算機培訓、特殊業(yè)務培訓等。 5.我國會計師事務所體制改革的設想 我國會計師事務所組織結構改革的主要思路:一是充分體現會計師事務所的獨立性,徹底進行脫鉤改制,明確事務所的企業(yè)性質,使其成為獨立法人,獨立辦所。二是積極借鑒國際經驗,大力發(fā)展合伙制會計師事務所和股份制會計師事務所。例如,合伙制會計師事務所在運作機制上具有超然獨立性,且由于合伙人之間因負連帶責任而相互牽制,有利于事務所的發(fā)展,再者由于其組織形式既可采用有限責任制,又可采用無限責任制,其組織形式靈活,在無限責任制下可有效地防止疑惑事件的發(fā)生。三是有計劃、有步驟地發(fā)展集團型會計師事務所。一則進行審計資源的優(yōu)化配置,發(fā)揮規(guī)模優(yōu)勢;二則提高中國會計師事務所的國際競爭能力;三則有利于提高單個審計資源的效率和工作質量。從全國1997年有的6700多家會計師事務所分析,普遍存在人員少、規(guī)模小、水平低、質量差的問題,因此很有必要發(fā)展集團型會計師事務所,在發(fā)展中關停并轉一批不合格的事務所,從而提高注冊會計師的聲譽,對此中國注冊會計師協(xié)會從1997年8月開始的會計師全行業(yè)“二清四查”(清人員、清機構、查工作質量、查職業(yè)道德、查會計賬目、查涉外會計公司)工作已取得了一定的成效。四是解決好會計師事務所歸誰管理的問題。朱?基總理在擔任副總理時就在中注協(xié)全國代表大會上指出:“按照法律規(guī)定,把對注冊會計師、事務所的日常管理任務,交由注冊會計師協(xié)會去完成?！边@就解決了注冊會計師歸誰管理的問題,現在的問題是作為各級注冊會計師協(xié)會要主動協(xié)調好其與工商、稅務、證監(jiān)、國有資產管理等有關部門的關系,要力爭做到責任明確、各負其責、高效運作。 我國會計師事務所內部管理體制改革的思路:一是要理順各種分配關系,體現效率優(yōu)先、兼顧公平的原則;二是要建立、健全各種管理制度,明確量化考核的標準,真正發(fā)揮激勵功能、聚合功能、協(xié)調功能、導向功能、整體優(yōu)化功能、成效功能等,在內部管理制度改革時要特別注意建立和完善內部質量控制機制;三是要真正體現以人為本的原則,要相信和充分發(fā)揮注冊會計師的潛能,即要把傳統(tǒng)上對物的管理轉向對人的管理。 我國會計師事務所與其他審計關系改革的思路:一是審計關系的表述不能再用國家審計是根本、內部審計是基礎、社會審計是必要補充去概述;二是應當將國家審計、內部審計和注冊會計師審計置于平行的地位上,強調各自的側重點,其中國家審計主要是對關系國計民生的大項目進行合法性審計,內部審計主要是幫助被審計單位提高經濟效益、改善經營管理、進行管理咨詢,注冊會計師審計主要是提供公證性的意見和幫助被審計單位進行管理咨詢服務,三者應當既有明確分工,又講求分工協(xié)作,應允許在一些審計項目上有交*,以體現公平競爭原則,從而通過競爭提高各自的執(zhí)業(yè)水平;三是將注冊會計師審計與CPA業(yè)務明確區(qū)分,CPA業(yè)務中要涉及到注冊會計師審計,但注冊會計師審計不是CPA業(yè)務的全部。 對會計師事務所脫鉤改制中產權界定的改革思路:產權界定是指依法劃分財產的所有權、經營權和使用權等產權歸屬,明確各類產權主體行使權利的財產范圍及各類權限的一種法律行為。產權界定是會計師事務所脫鉤改制中的核心問題。在對原事務所產權界定時遵循的基本原則是“誰投資、誰擁有產權”,因而首先要界定其產權形成的原始形態(tài):對原來資金由掛*單位無償提供的,其實收資本、資本公積和經營過程中形成的事業(yè)發(fā)展基金都應歸屬于國有資產,其公益金應歸入事務所的積累資金,留歸事務所使用;對會計師事務所內部人員自籌資金發(fā)展起來的事務所資金,其實收資本和資本公積應界定為事務所資金,事業(yè)發(fā)展基金應具體界定其事務所原來是否有掛*單位,若有掛*單位,應界定為掛*單位資金;對會計師事務所原成立時資金有掛*單位(一般為國有單位)借款,要求在一定時間內償還并付利息的資金應區(qū)別其資金現在是否已經償還,對已經償還本金并支付利息的應歸事務所所有,對未償還的應視同為國有資金。按照我們的認識,會計師事務所應完全辦成非國有成分,因而對現有會計師事務所資金中國有資金部分應盡快實現產權置換,完成其徹底轉型。