西方注冊會計(jì)師審計(jì)的起源與發(fā)展注冊會計(jì)師審計(jì)起源于意大利合伙企業(yè)制度，形成于英國股份制企業(yè)制度，發(fā)展和完善于美國發(fā)達(dá)的資本市場，是伴隨著商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而產(chǎn)生和發(fā)展起來的。(一)注冊會計(jì)師審計(jì)的起源注冊會計(jì)師審計(jì)起源于l6世紀(jì)的意大利。當(dāng)時(shí)地中海沿岸的商業(yè)城市已經(jīng)比較繁榮，而威尼斯是地中海沿岸國家航海貿(mào)易最為發(fā)達(dá)的地區(qū)，是東西方貿(mào)易的樞紐，商業(yè)經(jīng)營規(guī)模不斷擴(kuò)大。由于單個(gè)的業(yè)主難以向企業(yè)投入巨額資金，為適應(yīng)籌集所需大量資金的需要，合伙制企業(yè)便應(yīng)運(yùn)而生。合伙經(jīng)營方式不僅提出了會計(jì)主體的概念，促進(jìn)了復(fù)式簿記在意大利的產(chǎn)生和發(fā)展，也產(chǎn)生了對注冊會計(jì)師審計(jì)的最初需求。盡管當(dāng)時(shí)合伙制企業(yè)的合伙人都是出資者：但是有的合伙人參與企業(yè)的經(jīng)營管理，有的合伙人則不參與，所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)開始分離。這樣，那些參與經(jīng)營管理的合伙人有責(zé)任向不參與經(jīng)營管理的合伙人證明合伙契約得到了認(rèn)真履行，利潤的計(jì)算與分配是正確、合理的，以保障全體合伙人的權(quán)利，進(jìn)而保證合伙企業(yè)有足夠的資金來源，使企業(yè)得以持續(xù)經(jīng)營下去。在客觀上產(chǎn)生了一個(gè)與任何一方均無利窖關(guān)系的第三者能對合伙企業(yè)進(jìn)行監(jiān)督、檢查的需求，人們開始聘請會計(jì)專家來擔(dān)任查賬和公證的工作。這樣，在l6世紀(jì)意大利的商業(yè)城市中出現(xiàn)了一批具有良好的會計(jì)知識、專門從事查賬和公證工作的專業(yè)人員，他們所進(jìn)行的查賬與公證，可以說是注冊會計(jì)師審計(jì)的起源。隨著此類專業(yè)人員人數(shù)的增多，他們于l581年在威尼斯創(chuàng)立了威尼斯會計(jì)協(xié)會。其后，米蘭等城市的職業(yè)會計(jì)師也成立了類似的組織。(二)注冊會計(jì)師審計(jì)的形成注冊會計(jì)師審計(jì)雖然起源于意大利，但它對后來注冊會計(jì)師審計(jì)事業(yè)的發(fā)展影響不大。英國在創(chuàng)立和傳播注冊會計(jì)師審計(jì)職業(yè)的過程中發(fā)揮了重要作用。18世紀(jì)下半葉，英國的資本主義經(jīng)濟(jì)得到了迅速發(fā)展，生產(chǎn)的社會化程度大大提高，企業(yè)的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)進(jìn)一步分離。企業(yè)主希望有外部的會計(jì)師來檢查他們所雇用的管理人員是否存在貪污、盜竊和其他舞弊行為，于是英國現(xiàn)了第一批以查賬為職業(yè)的獨(dú)立會計(jì)師。他們受企業(yè)主委托，對企業(yè)會計(jì)賬目進(jìn)行逐筆檢查，目的是查錯(cuò)防弊，檢查結(jié)果也只向企業(yè)主報(bào)告。因?yàn)槭欠衿刚埅?dú)立會計(jì)師進(jìn)行查賬內(nèi)企業(yè)主自行決定，所以此時(shí)的獨(dú)立審計(jì)尚為任意審計(jì)。股份有限公司的興起，使公司的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)進(jìn)一步分離，絕大多數(shù)股東已完全脫離經(jīng)營管理，他們Hj于自身的利益，非常關(guān)心公司的經(jīng)營成果，以便做m是否繼續(xù)持有公司股票的決定。證券市場上潛在的投資人同樣十分關(guān)心公司的經(jīng)營情況，以便決定灶否購買公司的股票。同時(shí)，由于金融資本對產(chǎn)業(yè)資本的逐步滲透，增加了債權(quán)人的風(fēng)險(xiǎn)，他們也非常重視公司的生產(chǎn)經(jīng)營情況，以便做出是否繼續(xù)貸款或者是否索償債務(wù)的決定，而公司財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，只能通過公司提供的財(cái)務(wù)報(bào)表來反映。因此，在客觀上產(chǎn)生了由獨(dú)立會計(jì)師對公司財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審汁，以保證財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)可靠的需求。值得一提的是，注冊會計(jì)師咿汁產(chǎn)生的“催產(chǎn)劑”是l721年英國的“南海公司事件”。當(dāng)時(shí)的“南海公司”以虛假的會汁信息誘騙投資人上當(dāng)，其股票價(jià)格一時(shí)扶搖直上。但好景不長，“南海公司”最終未能逃脫破產(chǎn)倒閉的厄運(yùn)，使股東和偵權(quán)人損失慘重。英國議會聘請會計(jì)師查爾斯斯耐爾(Charles Snell)對“南海公司”進(jìn)行f}汁l。斯耐爾以“會計(jì)師”名義}n具了“查賬報(bào)告書”，從而宣告了獨(dú)立會汁師——注冊會汁師的誕生。為了監(jiān)督經(jīng)背者的經(jīng)營管理，防止其徇私舞弊，保護(hù)投資者、債權(quán)人利益，避免“南海公司事件”重演英國政府于l844年頒布了《公司法》，出現(xiàn)了些民間會計(jì)組織，例如紐約的會計(jì)學(xué)成立時(shí)稱為會計(jì)師和簿記師協(xié)會，為會計(jì)入員提供教育等服務(wù)。當(dāng)時(shí)英國巨額資本開始流入美國，促進(jìn)了美國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。為了保護(hù)廣大投資者和債權(quán)人的利益。英國的注冊會計(jì)師遠(yuǎn)涉重洋到美國開展審計(jì)業(yè)務(wù);同時(shí)美國本身也很快形成了自己的注冊會計(jì)師隊(duì)伍。1887年，美國公共會計(jì)師協(xié)會(The American Association of public Accountants)成立，l916年該協(xié)會改組為美國注冊會計(jì)師協(xié)會，后來成為世界上最大的注冊會計(jì)師職業(yè)團(tuán)體。注冊會計(jì)師審計(jì)逐步滲透到社會經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的不同層面。更為重要的是，在20世紀(jì)初期，由于金融資本對產(chǎn)業(yè)資本更為廣泛的滲透，企業(yè)同銀行利益關(guān)系更加緊密，銀行逐漸把企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表作為了解企業(yè)信用的主要依據(jù)，于是在美國產(chǎn)生了幫助貸款人及其他偵權(quán)人了解企業(yè)信用的資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)，即美國式注冊會計(jì)師審計(jì)。審計(jì)方法也逐步從單純的詳細(xì)審計(jì)過渡到初期的抽樣審計(jì)。在這一時(shí)期，美國注冊會計(jì)師審計(jì)的主要特點(diǎn)是：審計(jì)對象由會計(jì)賬目擴(kuò)大到資產(chǎn)負(fù)債表;審計(jì)的主要目的是通過對資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)的檢查，判斷企業(yè)信用狀況;審計(jì)方法從詳細(xì)審計(jì)初步轉(zhuǎn)向抽樣審計(jì);審計(jì)報(bào)告使用人除企業(yè)股東外：擴(kuò)大到了債權(quán)人從1929年到l933年，資本主義世界經(jīng)歷了歷史上最嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)危機(jī)，大批企業(yè)倒閉，投資者和債權(quán)人蒙受了巨大的經(jīng)濟(jì)損失。這在客觀上促使企業(yè)利益相關(guān)者從只關(guān)心企業(yè)財(cái)務(wù)狀況轉(zhuǎn)變到更加關(guān)心企業(yè)盈利水平，產(chǎn)生了對企業(yè)利潤表進(jìn)行審計(jì)的客觀要求。美國1933年《證券法》規(guī)定，在證券交易所上市的企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表必須接受注冊會計(jì)師審計(jì)，向社會公眾公布注冊會計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告。因此，審計(jì)報(bào)告使用人也擴(kuò)大到整個(gè)社會公眾。在這一時(shí)期，注冊會計(jì)師審計(jì)的主要特點(diǎn)是：審計(jì)對象轉(zhuǎn)為以資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表為中心的全部財(cái)務(wù)報(bào)表及相關(guān)財(cái)務(wù)資料;審計(jì)的主要目的是對財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見，以確定財(cái)務(wù)報(bào)表的可信性，查錯(cuò)防弊轉(zhuǎn)為次要目的;審計(jì)的范圍已擴(kuò)大到測試相關(guān)的內(nèi)部控制，并以控制測試為基礎(chǔ)進(jìn)行抽樣審計(jì);審計(jì)報(bào)告使用人擴(kuò)大到股東、債權(quán)人、證券交易機(jī)構(gòu)、稅務(wù)、金融機(jī)構(gòu)及潛在投資者;審計(jì)準(zhǔn)則開始擬訂，審計(jì)工作向標(biāo)準(zhǔn)化、規(guī)范化過渡;注冊會計(jì)師資格考試制度廣泛推行，注冊會計(jì)師專業(yè)素質(zhì)普遍提高。第二次世界大戰(zhàn)以后，經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家通過各種渠道推動本國的企業(yè)向海外拓展，跨國公司得到空前發(fā)展。國際資本的流動帶動了注冊會計(jì)師審計(jì)的跨國界發(fā)展，形成了一批國際會計(jì)師事務(wù)所。隨著會計(jì)師事務(wù)所規(guī)模的擴(kuò)大，形成了“八大”國際會計(jì)師事務(wù)所，20世紀(jì)80年代末合并為“六大”，之后又合并成為“五大”。2001年，美國出現(xiàn)了安然公司會計(jì)造假丑聞。安然公司在清盤時(shí)，不得不對其編造的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行修正，將近三年來的利潤額削減20%，約5.86億美元。安然公司作為美國的能源巨頭，在追求高速增長的狂熱中利用會計(jì)準(zhǔn)則的不完善，進(jìn)行表外融資的游戲。并通過關(guān)聯(lián)交易操縱利潤。出具審計(jì)報(bào)告的安達(dá)信會計(jì)師事務(wù)所，因涉嫌舞弊和銷毀證據(jù)受到美國司法部門的調(diào)查。之后宣布關(guān)閉，世界各地的安達(dá)信成員所也紛紛與其他國際會計(jì)師事務(wù)所合并。因此，時(shí)至今日，尚有“四大”國際會計(jì)師事務(wù)所。即普華永道(pr/cewater-houseCoopers)、安永(Ernst&Young)、畢馬威(KpMG)、德勤(Deloitte Toaehe Tohmatsu)。與此同時(shí)，審計(jì)技術(shù)也在不斷發(fā)展：抽樣審計(jì)方法得到普遍運(yùn)用，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法得到推廣，計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)得到廣泛采用。