審計(jì)收費(fèi)，是指審計(jì)服務(wù)的提供方(注冊會(huì)計(jì)師)在提供審計(jì)服務(wù)后，向?qū)徲?jì)服務(wù)的接受方(被審計(jì)單位)收取的用于彌補(bǔ)在審計(jì)過程中審計(jì)服務(wù)提供方(注冊會(huì)計(jì)師)付出的成本的一定數(shù)額的費(fèi)用。在非審計(jì)業(yè)務(wù)發(fā)展緩慢的我國，審計(jì)收費(fèi)仍然是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的主要收入來源，并日益成為事務(wù)所之間進(jìn)行競爭的主要手段，收費(fèi)的高低及合理與否不僅影響到事務(wù)所的生存、發(fā)展，甚至對整個(gè)注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)乃至整個(gè)經(jīng)濟(jì)秩序的穩(wěn)定都會(huì)產(chǎn)生重要影響，本文試圖分析影響其高低的主要因素及其影響程度，為事務(wù)所制定收費(fèi)政策和有關(guān)部門的收費(fèi)監(jiān)管提供理論依據(jù)。一、審計(jì)成本對審計(jì)收費(fèi)影響分析一般而言，審計(jì)成本與審計(jì)工作量、事務(wù)所人力資本成本之間存在著較為明顯的增函數(shù)關(guān)系。而審計(jì)對象的規(guī)模、行業(yè)類別以及盈利狀況等往往決定審計(jì)工作量；而在從事審計(jì)工作人員的職級(jí)基本相同的情況下，事務(wù)所從業(yè)人員的薪資水平就決定了事務(wù)所的人力資本成本。而所謂事務(wù)所的預(yù)期損失則主要是指審計(jì)失敗時(shí)，依賴審計(jì)報(bào)告遭受損失的利益相關(guān)者通過訴訟或非訴手段要求注冊會(huì)計(jì)師及事務(wù)所賠償?shù)慕痤~。 賠償金額的大部分取決于事務(wù)所的規(guī)模以及由事務(wù)所組織形式所決定的責(zé)任形式。為使研究更具有現(xiàn)實(shí)性，筆者以截止2004年底在滬深兩地上市的1353家上市公司為例分析上述諸因素對審計(jì)收費(fèi)的影響。但由于我國上市公司年度報(bào)告中關(guān)于審計(jì)費(fèi)用的有關(guān)披露很不規(guī)范，有的上市公司按照收付實(shí)現(xiàn)制原則披露，有的將年度內(nèi)支付給會(huì)計(jì)師事務(wù)所的所有費(fèi)用不加區(qū)分地一起披露，剔除這些樣本和一些奇異值后，有效樣本為883個(gè)。審計(jì)成本主要由審計(jì)工作量和事務(wù)所的人力資本成本所決定，影響審計(jì)工作量的具體變量包括資產(chǎn)規(guī)模、行業(yè)類別和盈利狀況等，而事務(wù)所人力資本成本的直觀體現(xiàn)則為事務(wù)所員工的薪資水平。1.審計(jì)工作量對審計(jì)收費(fèi)的影響。與審計(jì)對象資產(chǎn)規(guī)模擴(kuò)大相伴隨的是復(fù)雜的內(nèi)部控制以及巨大的科目余額，為鎖定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，需要相應(yīng)地增加內(nèi)部控制測試的性質(zhì)以及范圍，同樣，實(shí)質(zhì)性測試的范圍也需要擴(kuò)大，由此必然導(dǎo)致審計(jì)工作量的增加和審計(jì)收費(fèi)的提高。審計(jì)對象所在行業(yè)不同，對審計(jì)工作量也有較大的影響。一般來說，資本密集型行業(yè)被審計(jì)單位資產(chǎn)以機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)為主，并且單位資產(chǎn)價(jià)值較大，審計(jì)過程中進(jìn)行真實(shí)性驗(yàn)證時(shí)花費(fèi)的時(shí)間較少，工作量的減少會(huì)帶來審計(jì)收費(fèi)的降低。而勞動(dòng)密集型行業(yè)則恰恰相反，資產(chǎn)多以存貨、應(yīng)收賬款等流動(dòng)資產(chǎn)形式存在，對存貨進(jìn)行監(jiān)盤或?qū)?yīng)收賬款進(jìn)行函證需要的時(shí)間較多，從而使審計(jì)收費(fèi)較高。另外，在盈利狀況成為一切考核指標(biāo)的我國資本市場上，較高的盈利狀況意味著管理層進(jìn)行盈余管理的動(dòng)機(jī)較小，財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的幾率較小，注冊會(huì)計(jì)師可以相應(yīng)縮減實(shí)質(zhì)性測試的范圍，從而降低審計(jì)工作量和審計(jì)成本。相反，較差的盈利狀況則意味著審計(jì)費(fèi)用的提高。按照上述分析，我們對上述三因素與審計(jì)收費(fèi)的影響進(jìn)行了線形回歸，發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)規(guī)模、行業(yè)類別、盈利狀況對審計(jì)收費(fèi)的解釋度分別為0.1 714、0.062和一0.73382。從回歸結(jié)果來看，盈利狀況似乎對審計(jì)收費(fèi)的影響要大于資產(chǎn)規(guī)模，但由于資產(chǎn)規(guī)模的絕對值遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于表示盈利狀況的指標(biāo)(凈資產(chǎn)收益率)，因此，資產(chǎn)規(guī)模對審計(jì)收費(fèi)的實(shí)際影響要大于盈利狀況對審計(jì)收費(fèi)的影響。進(jìn)一步的皮爾遜(Pearson)單因素相關(guān)性分析也表明：資產(chǎn)規(guī)模與審計(jì)收費(fèi)的相關(guān)系數(shù)為0.603，而行業(yè)類別和盈利狀況于審計(jì)收費(fèi)的相關(guān)性則不十分明顯。2.事務(wù)所薪資水平對審計(jì)收費(fèi)的影響。作為提供特殊服務(wù)的行業(yè)，事務(wù)所運(yùn)營成本的主要部分就是負(fù)擔(dān)的人力資本成本，而人力資本成本又主要表現(xiàn)為員工的薪資水平。在工作量相同的情況下，員工工資水平越高，審計(jì)成本越大，審計(jì)成本的加大勢必引起審計(jì)收費(fèi)的提高。有人(盧遵華，2001)按照經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度將我國分為五大經(jīng)濟(jì)區(qū)域，筆者按照這種分法對處于不同經(jīng)濟(jì)區(qū)域事務(wù)所收費(fèi)情況進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，結(jié)果發(fā)現(xiàn)不同區(qū)域事務(wù)所的人均收入和萬元資產(chǎn)收費(fèi)差異較大，無論是事務(wù)所人均收入還是每萬元資產(chǎn)收費(fèi)都呈現(xiàn)出隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度逐級(jí)遞減的態(tài)勢，在經(jīng)濟(jì)最為發(fā)達(dá)、事務(wù)所最為集中的京、滬、津、粵、浙、蘇等地區(qū)，由于較高人力資本成本的影響，審計(jì)收費(fèi)并未因?qū)徲?jì)市場競爭的加劇而有所降低，反而高于全國其他地區(qū)，足見事務(wù)所人力資本成本對審計(jì)收費(fèi)的重要影響。二、預(yù)期損失對審計(jì)收費(fèi)影響分析在審計(jì)失敗概率和面臨訴訟風(fēng)險(xiǎn)大致相同的情況下，事務(wù)所遭受損失的大小取決于事務(wù)所的組織形式和規(guī)模。目前，我國事務(wù)所大多采用兩種形式：合伙制和有限公司制。相對公司制而言，合伙制事務(wù)所合伙人承擔(dān)的無限責(zé)任決定了其要求較高的風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)，因此在同被審計(jì)對象商定有關(guān)審計(jì)收費(fèi)條款時(shí)，要價(jià)較高。而在多元線性回歸分析中，0.1025的回歸系數(shù)也驗(yàn)證了上述分析。此外，2003年1月19日最高人民法院頒布的《關(guān)于審理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事賠償案件的若干規(guī)定》將舉證責(zé)任由投資者轉(zhuǎn)向了注冊會(huì)計(jì)師，迫使注冊會(huì)計(jì)師不得不更加考慮審計(jì)失敗可能帶來的損失。正如“深口袋”理論所證明的那樣，規(guī)模大的事務(wù)所更容易面臨法律訴訟，并且在訴訟失敗時(shí)，相對較高的償付能力決定了其對利用失真會(huì)計(jì)信息的利益相關(guān)者賠償更多。另一方面，一旦出現(xiàn)審計(jì)失敗，大事務(wù)所在職業(yè)聲譽(yù)喪失、客戶流失等方面遭受的損失都要大于中小事務(wù)所。巨大的潛在損失為事務(wù)所提供高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)提供了正向激勵(lì)。這種高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)需要通過較高的收費(fèi)得以體現(xiàn)。正是由于上述原因，我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)收費(fèi)明顯呈現(xiàn)出“四大”事務(wù)所收費(fèi)高于本土事務(wù)所、本土大事務(wù)所單位資產(chǎn)收費(fèi)也高于中小事務(wù)所的特征。上市公司提供年報(bào)審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所分為三類：“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所，國內(nèi)年收入5000萬以上會(huì)計(jì)師事務(wù)所和國內(nèi)年收入5000萬以下會(huì)計(jì)師事務(wù)所。經(jīng)過統(tǒng)計(jì)分析發(fā)現(xiàn)，其每萬元資產(chǎn)收費(fèi)分別為3.4411元，2.9018元和2.6591元。